例：A公司2012年12月31日與甲公司共同出資100萬(wàn)元設(shè)立B公司。其中，A公司出資80萬(wàn)元，占有B公司80%的股權(quán)；甲公司出資20萬(wàn)元，占有B公司20%的股權(quán)。A公司對(duì)B公司形成控制。同時(shí)，A公司與B公司及乙公司共同出資100萬(wàn)元設(shè)立C公司。其中，A公司出資60萬(wàn)元，占有60%的股份；B公司出資10萬(wàn)元，占有10%的股份；乙公司出資30萬(wàn)元占有30%的股份。A公司對(duì)C公司形成控制。同時(shí)，A、B、C公司與甲公司及乙公司無(wú)任何關(guān)系。
A、B、C公司2012年及2013年的簡(jiǎn)易財(cái)務(wù)報(bào)表如表1、表2。
2013年可以采用權(quán)益法合并A公司報(bào)表或者采用成本法合并A公司報(bào)表，分述如下。
權(quán)益法合并A公司報(bào)表
作為多級(jí)次持股的集團(tuán)公司采用權(quán)益法合并，首先需要將集團(tuán)內(nèi)公司的所有存在對(duì)集團(tuán)內(nèi)部公司投資的公司全部恢復(fù)權(quán)益法，并且，恢復(fù)權(quán)益法的基礎(chǔ)是下屬公司的報(bào)表也是權(quán)益法恢復(fù)的報(bào)表。
在該案例中，首先應(yīng)當(dāng)恢復(fù)B公司的權(quán)益法。雖然B公司對(duì)C公司只持有10%的股權(quán)，但從集團(tuán)角度而言，該10%的股權(quán)也在合并范圍內(nèi)?；謴?fù)分錄如下。
借：長(zhǎng)期投資 10貸：投資收益 10此時(shí)，B公司的報(bào)表轉(zhuǎn)化如表3。
然后在B公司權(quán)益法報(bào)表的基礎(chǔ)上恢復(fù)A公司的權(quán)益法，分錄如下：借：長(zhǎng)期投資-B40貸：投資收益-B40借：長(zhǎng)期投資-C60貸：投資收益-C60此時(shí)A公司的報(bào)表如表4。
首先，抵消A、B對(duì)C公司的投資：借：實(shí)收資本 100投資收益 70少數(shù)股東本期收益30貸：長(zhǎng)期投資140少數(shù)股東權(quán)益60然后抵消A對(duì)B公司的投資：借：實(shí)收資本 100投資收益 40 少數(shù)股東本期收益10貸：長(zhǎng)期投資120 少數(shù)股東權(quán)益30所做核對(duì)如下：當(dāng)年的少數(shù)股東本期收益為
40（50×20%+100×30%）。
少數(shù)股東權(quán)益為90（200×
30%+150×20%）。
在權(quán)益法合并多級(jí)次持股公司時(shí)，比較重要的有兩點(diǎn)：對(duì)于被合并企業(yè)的投資，不管持股比例多少都要恢復(fù)權(quán)益法；恢復(fù)權(quán)益法時(shí)所使用的下屬子公司的報(bào)表也應(yīng)當(dāng)是權(quán)益法的報(bào)表。
成本法合并A公司報(bào)表
使用權(quán)益法合并時(shí)，由于各級(jí)公司都要恢復(fù)權(quán)益法，實(shí)際增加了合并的工作量。如果采用成本法合并，上述工作量將會(huì)大大降低。
成本法合并的理念在于先將所有報(bào)表加總，然后將少數(shù)股東部分剔除。無(wú)需進(jìn)行權(quán)益法的恢復(fù)對(duì)于子公司的實(shí)收資本而言，只要根據(jù)直接投資比例分成少數(shù)股東權(quán)益及長(zhǎng)期投資即可。對(duì)于當(dāng)年利潤(rùn)，則需要計(jì)算有效持股比例，然后計(jì)算出少數(shù)股東部分即可。僅以上例分述如下。
對(duì)于B公司：首先，抵消B公司的實(shí)收資本： 借：實(shí)收資本 100貸：長(zhǎng)期投資 80 少數(shù)股東權(quán)益20然后，抵消B公司的當(dāng)年利潤(rùn)，由于A公司占B公司80%的股權(quán)，因此，少數(shù)股東占有20%的股權(quán)，所以少數(shù)股東攤占的利潤(rùn)為8（40×20%）。
借：少數(shù)股東本期收益8貸：少數(shù)股東權(quán)益8對(duì)于C公司：首先，抵消實(shí)收資本：借：實(shí)收資本 100貸：長(zhǎng)期投資 70少數(shù)股東權(quán)益30然后，抵消當(dāng)年利潤(rùn)中少數(shù)股東所占部分。計(jì)算如下：A公司通過(guò)B公司對(duì)C公司所占比例為8%（80%×10%），因此，總共對(duì)C公司的比例為68%
（60%+8%）。
少數(shù)股東所占比例為32%（1-68%），少數(shù)股東應(yīng)占利潤(rùn)為
32（100×32%）。
借：少數(shù)股東本期收益32貸：少數(shù)股東權(quán)益32合并結(jié)果和權(quán)益法合并的結(jié)果完全相同。
其實(shí)，成本法合并中計(jì)算有效持股比例的過(guò)程就是權(quán)益法合并中少數(shù)股東分享子公司利潤(rùn)的過(guò)程。僅以上例，按成本法合并的思路如下：C公司的100萬(wàn)元利潤(rùn)中，A公司占有60%，即60萬(wàn)元，B公司占有10%，即10萬(wàn)元。而A公司又占有B公司的80%，因此，B公司的10萬(wàn)元中有2萬(wàn)元要?dú)w屬于少數(shù)股東甲公司。C公司的少數(shù)股東乙公司占有C公司的30%，占了30萬(wàn)元，因此，對(duì)于C公司的100萬(wàn)元利潤(rùn)而言，甲和乙公司共占32萬(wàn)元；對(duì)于B公司的成本法利潤(rùn)40萬(wàn)元而言，甲公司占了8萬(wàn)元，所以少數(shù)股東共占了40 萬(wàn)元。
按權(quán)益法計(jì)算的思路如下：C公司的100萬(wàn)元利潤(rùn)中，乙公司占了30萬(wàn)元，B公司的利潤(rùn)為本身利潤(rùn)40萬(wàn)元加上占有C公司的10萬(wàn)元，一共50萬(wàn)元。
在這50萬(wàn)元中，甲公司占有了20%，就是10萬(wàn)元，因此，計(jì)算出的少數(shù)股東本期收益也是10萬(wàn)元。
