作者：陳佳軍 來源：中國稅務(wù)報 時間：2015-03-13
發(fā)生勞務(wù)派遣時，企業(yè)與派遣人員簽訂勞動合同，派遣企業(yè)和用工單位簽訂勞務(wù)派遣協(xié)議，用工單位要求派遣企業(yè)根據(jù)業(yè)務(wù)的需要派遣勞務(wù)人員，并支付報酬的一種形式。這一方面降低了用工單位的培訓(xùn)成本，規(guī)避裁員的風(fēng)險；另一方面增強(qiáng)了用人的靈活性。因此，受到用工單位的青睞，成為市場發(fā)展的趨勢。
一般情況下，勞務(wù)派遣人員的工資由用工單位轉(zhuǎn)賬給派遣企業(yè)，再由派遣企業(yè)統(tǒng)一發(fā)放給勞務(wù)派遣人員。在實(shí)際業(yè)務(wù)中，用工單位還會直接發(fā)給勞務(wù)派遣人員部分福利，比如加班費(fèi)、節(jié)假日補(bǔ)貼等，對于這部分薪酬如何代扣代繳個人所得稅，是按“工資薪金所得”還是按“勞務(wù)報酬所得”？成為討論的焦點(diǎn)，有觀點(diǎn)認(rèn)為：勞務(wù)派遣時，用工單位應(yīng)按“工資，薪金所得”代扣代繳個人所得稅，理由如下：
薪酬屬于“工資薪金所得”
（1）《中華人民共和國個人所得稅法實(shí)施條例》第八條規(guī)定，工資、薪金所得是指個人因任職或受雇而取得的工資、薪金、獎金、年終加薪、勞動分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或受雇有關(guān)的其他所得。勞務(wù)派遣人員取得的這部分收入與其在用工單位的工作密不可分，其不在該單位工作，也不可能獲得這部分收益。
（2）勞務(wù)派遣企業(yè)根據(jù)《勞務(wù)派遣協(xié)議》發(fā)放給勞務(wù)派遣人員按“工資、薪金所得”代扣代繳個人所得稅，而用工單位未在《勞務(wù)派遣協(xié)議》中約定的額外支付給勞務(wù)派遣人員的報酬屬于同種類型的所得，理應(yīng)按同個稅目代扣代繳個人所得稅，只不過是用工單位代替勞務(wù)派遣企業(yè)履行這部分代扣代繳義務(wù)而已。因此，從本質(zhì)上講該部分薪酬屬于“工資薪金所得”。
勞務(wù)派遣人員和用工單位存在間接勞動關(guān)系
根據(jù)《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈征收個人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔1994〕89號）第十九條規(guī)定，工資、薪金所得屬于非獨(dú)立個人勞務(wù)活動，勞動報酬所得則是個人獨(dú)立從事各種技藝、提供各種勞務(wù)取得的報酬，兩者的主要區(qū)別在于，前者存在雇傭和被雇傭的關(guān)系，后者則不存在這種關(guān)系。要判斷是否存在雇傭和被雇傭的關(guān)系，需要對《勞務(wù)派遣協(xié)議》進(jìn)行定性。一般而言，《勞務(wù)派遣協(xié)議》對勞務(wù)派遣人員的工資及其他費(fèi)用、雙方的權(quán)利和義務(wù)、日常管理、期限、合同的變更、解除、終止、爭議的解決等事項都作了約定。該合同其實(shí)是勞務(wù)派遣企業(yè)基于和勞務(wù)派遣人員簽訂勞動合同的基礎(chǔ)上，代替勞務(wù)派遣人員和用工單位簽訂的勞動合同。雖是勞務(wù)派遣企業(yè)和用工單位之間簽訂的協(xié)議，但基于原先的勞動合同，勞務(wù)派遣協(xié)議對勞務(wù)派遣人員和用工單位也存在約束力，因此用工單位和勞務(wù)派遣人員是間接勞動關(guān)系，兩者存在雇傭和被雇傭的關(guān)系。
按“勞務(wù)報酬所得”扣繳個人所得稅有“問題”
根據(jù)個人所得稅法第八條規(guī)定：“個人所得稅，以所得人為納稅義務(wù)人，以支付所得的單位或個人為扣繳義務(wù)人”。用工單位若以“勞務(wù)報酬所得”扣繳個人所得稅，則以每次收入減除費(fèi)用800元（每次收入額不超過4000元時）或減除20%的費(fèi)用（每次收入額超過4000元時）后的余額扣繳個人所得稅，而勞務(wù)派遣企業(yè)在扣繳個人所得稅時，以勞務(wù)派遣人員所得減除費(fèi)用3500元之后的余額為應(yīng)納稅所得額扣繳個人所得稅，這樣就產(chǎn)生了每月同一類型的收入重復(fù)減除費(fèi)用的問題。
按“勞務(wù)報酬所得”繳納個人所得稅增負(fù)擔(dān)
若定性為“勞務(wù)報酬所得”，用工單位不能以工資單的形式列支相關(guān)的費(fèi)用，只能通過合法有效憑證列支。就需要勞務(wù)派遣人員去稅務(wù)機(jī)關(guān)開具相關(guān)的發(fā)票，若用工單位每月直接發(fā)放相關(guān)薪酬，則勞務(wù)派遣人員每月需開具發(fā)票。同時，勞務(wù)派遣人員獲得的勞務(wù)報酬還需要繳納營業(yè)稅及附加，增加了勞務(wù)派遣人員的稅收負(fù)擔(dān)。
因此，筆者認(rèn)為勞務(wù)派遣，用工單位應(yīng)按“工資薪金所得”代扣代繳個人所得稅。用工單位每月在勞務(wù)派遣企業(yè)實(shí)際發(fā)放報酬的基礎(chǔ)上，加上本單位直接發(fā)放的金額適用稅率，重新計算應(yīng)扣繳的個人所得稅，再減去勞務(wù)派遣企業(yè)按規(guī)定已扣繳個人所得稅為本單位應(yīng)扣繳的個人所得稅。
例如，張某是勞務(wù)派遣企業(yè)專門從事服裝加工的職工，某有限公司和該勞務(wù)派遣企業(yè)簽訂6個月的合同，要求張某為該公司從事服裝加工，合同規(guī)定勞務(wù)派遣人員的勞務(wù)報酬為4000元（服務(wù)管理費(fèi)用另計）。2013年5月30日用工單位另行發(fā)給張某現(xiàn)金——加班費(fèi)補(bǔ)貼500元。用工單位應(yīng)按如下方式代扣代繳個人所得稅。
5月份張某的工資薪金總額為：4000＋500＝4500（元）；
勞務(wù)派遣企業(yè)代扣代繳張某個人所得稅為（“三險一金”不計）：（4000－3500）×3%＝15（元）
用工單位代扣代繳張某個人所得稅為：（4000＋500－3500）×3%－15（勞務(wù)派遣企業(yè)已扣繳的個人所得稅）＝15（元）。
