作者：嚴穎
2019年1月17日，財政部、國家稅務總局發(fā)布《關(guān)于實施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策的通知》（財稅〔2019〕13號，以下簡稱13號文件），接著1月18日國家稅務總局發(fā)布了《國家稅務總局關(guān)于實施小型微利企業(yè)普惠性所得稅減免政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務總局公告2019年第2號，以下簡稱2號公告）規(guī)定了實施小微企業(yè)普惠性稅收減免政策有關(guān)事項。本文根據(jù)上述政策梳理了九個問題八個案例，供讀者參考。
一、增值稅小微優(yōu)惠是如何規(guī)定的？
對月銷售額10萬元以下（含本數(shù)）的增值稅小規(guī)模納稅人，2019年1月1日至2021年12月31日免征增值稅。
案例1：A公司是增值稅小規(guī)模納稅人，2019年一季度取得物業(yè)費28萬元。
解析：根據(jù)13號文件規(guī)定，對月銷售額10萬元以下（含本數(shù)）的增值稅小規(guī)模納稅人，2019年1月1日至2021年12月31日免征增值稅。該公司季度銷售額不超過30萬元，不用繳納增值稅。
此前該情況應交增值稅為：280000÷1.03×3＝8155.34（元）。
二、享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的小型微利企業(yè)需符合哪些條件？
享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠的小型微利企業(yè)指從事國家非限制和禁止行業(yè)，且同時符合年度應納稅所得額不超過300萬元、從業(yè)人數(shù)不超過300人、資產(chǎn)總額不超過5000萬元等三個條件的企業(yè)。
小型微利企業(yè)無論按查賬征收方式或核定征收方式繳納企業(yè)所得稅，均可享受上述優(yōu)惠政策。
三、小型微利企業(yè)的企業(yè)所得稅稅率是多少？所得減按多少計入應納稅所得額？納稅人如何享受？政策執(zhí)行期限是什么？
企業(yè)所得稅稅率是20%。對小型微利企業(yè)年應納稅所得額不超過100萬元的部分，減按25%計入應納稅所得額；對年應納稅所得額超過100萬元但不超過300萬元的部分，減按50%計入應納稅所得額。
小型微利企業(yè)在預繳和匯算清繳企業(yè)所得稅時，通過填寫納稅申報表相關(guān)內(nèi)容，即可享受小型微利企業(yè)所得稅減免政策。
執(zhí)行期限為2019年1月1日至2021年12月31日。
案例2：甲企業(yè)從事國家非限制和禁止行業(yè)，2019年度應納稅所得額為300萬元，從業(yè)人數(shù)300人，資產(chǎn)總額5000萬元，計算2019年應繳納的企業(yè)所得稅。
解析：根據(jù)13號文及2號公告規(guī)定，小型微利企業(yè)是指從事國家非限制和禁止行業(yè)，且同時符合年度應納稅所得額不超過300萬元、從業(yè)人數(shù)不超過300人、資產(chǎn)總額不超過5000萬元等三個條件的企業(yè)。對小型微利企業(yè)年應納稅所得額不超過100萬元的部分，減按25%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅；對年應納稅所得額超過100萬元但不超過300萬元的部分，減按50%計入應納稅所得額，按20%的稅率繳納企業(yè)所得稅。
因此，該企業(yè)2019年應繳納企業(yè)所得稅＝100×25%×20%＋（300-100）×50%×20%＝100×5%＋200×10%＝25（萬元）。
此前該情況不在小型微利企業(yè)范圍之內(nèi)，需要按25%的法定稅率繳納企業(yè)所得稅75萬元（300×25%）。
四、小型微利企業(yè)的從業(yè)人數(shù)是否包括勞務派遣用工？從業(yè)人數(shù)與資產(chǎn)總額指標是如何計算的？
小型微利企業(yè)的從業(yè)人數(shù)包括勞務派遣用工。根據(jù)13號文件規(guī)定，從業(yè)人數(shù)包括與企業(yè)建立勞動關(guān)系的職工人數(shù)和企業(yè)接受的勞務派遣用工人數(shù)。從業(yè)人數(shù)和資產(chǎn)總額指標，應按企業(yè)全年的季度平均值確定。具體計算公式如下：
季度平均值＝（季初值＋季末值）÷2
全年季度平均值＝全年各季度平均值之和÷4
年度中間開業(yè)或者終止經(jīng)營活動的，以其實際經(jīng)營期作為一個納稅年度確定上述相關(guān)指標。
案例3：某企業(yè)2019年8月開業(yè)，8月在職員工60人，勞務派遣人員50人；9月在職員工60人，勞務派遣人員20人；計算從業(yè)人數(shù)的季度平均值。從業(yè)人數(shù)季平均值＝（60＋50＋60＋20）÷2＝95（萬元）。
五、小型微利企業(yè)季度預繳時如何判斷是否為小型微利企業(yè)？
根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及2號公告規(guī)定，小型微利企業(yè)所得稅統(tǒng)一實行按季度預繳，于季度終了之日起十五日內(nèi)，向稅務機關(guān)報送預繳企業(yè)所得稅納稅申報表，預繳稅款。
預繳企業(yè)所得稅時，小型微利企業(yè)的資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)、年度應納稅所得額指標，暫按當年度截至本期申報所屬期末的情況進行判斷。其中，資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)指標比照13號文第二條中“全年季度平均值”的計算公式，計算截至本期申報所屬期末的季度平均值；年度應納稅所得額指標暫按截至本期申報所屬期末不超過300萬元的標準判斷。
案例4：A企業(yè)2017年成立，從事國家非限制和禁止行業(yè)，2019年各季度的資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)以及累計應納稅所得額情況如下表所示：
解析：A企業(yè)在預繳2019年度企業(yè)所得稅時，判斷是否符合小型微利企業(yè)條件的具體過程如下：
注：本案例摘自總局2號公告解讀，但筆者對案例中的從業(yè)人數(shù)部分有異議，上季度末和本季度初人數(shù)通常是一樣，但不排除季初當天出現(xiàn)大量招聘和辭退的情況。
六、原不符合小型微利企業(yè)條件預繳期間符合條件了，應如何享受優(yōu)惠？
原不符合小型微利企業(yè)條件的企業(yè)，在年度中間預繳企業(yè)所得稅時，按2號公告第三條規(guī)定判斷符合小型微利企業(yè)條件的，應按照截至本期申報所屬期末累計情況計算享受小型微利企業(yè)所得稅減免政策。當年度此前期間因不符合小型微利企業(yè)條件而多預繳的企業(yè)所得稅稅款，可在以后季度應預繳的企業(yè)所得稅稅款中抵減。按月度預繳企業(yè)所得稅的企業(yè)，在當年度4月、7月、10月預繳申報時，如果按照本公告第三條規(guī)定判斷符合小型微利企業(yè)條件的，下一個預繳申報期起調(diào)整為按季度預繳申報，一經(jīng)調(diào)整，當年度內(nèi)不再變更。
案例5：C企業(yè)2019年第一季度預繳企業(yè)所得稅時，經(jīng)過判斷不符合小型微利企業(yè)條件，但是此后的第二季度和第三季度預繳企業(yè)所得稅時，經(jīng)過判斷符合小型微利企業(yè)條件。第一季度至第三季度預繳企業(yè)所得稅時，相應的累計應納稅所得額分別為50萬元、100萬元、200萬元。（本案例摘自總局2號公告解讀）
解析：C企業(yè)在預繳2019年第一季度至第三季度企業(yè)所得稅時，實際應納所得稅額和減免稅額的計算過程如下：
七、哪些稅種可以由省、自治區(qū)、直轄市人民政府根據(jù)本地區(qū)實際情況，以及宏觀調(diào)控需要確定，對增值稅小規(guī)模納稅人可以在50%的稅額幅度內(nèi)減征？已依法享受其他優(yōu)惠政策的，能否疊加享受？
資源稅、城市維護建設(shè)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、印花稅、耕地占用稅、教育費附加、地方教育附加，共6項地方稅種和2項附加?？梢耘c其他優(yōu)惠政策疊加享受。
以城鎮(zhèn)土地使用稅為例，根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于房產(chǎn)稅城鎮(zhèn)土地使用稅有關(guān)問題的通知》（財稅〔2009〕128號），對在城鎮(zhèn)土地使用稅征稅范圍內(nèi)單獨建造的地下建筑用地，暫按應征稅款的50%征收城鎮(zhèn)土地使用稅。在此基礎(chǔ)上，如果各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）進一步對增值稅小規(guī)模納稅人城鎮(zhèn)土地使用稅采取減征50%的措施，則最高減免幅度可達75%。
八、投資初創(chuàng)科技型企業(yè)能享受什么樣的優(yōu)惠政策？
（一）公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式直接投資于種子期、初創(chuàng)期科技型企業(yè)（以下簡稱初創(chuàng)科技型企業(yè)）滿2年（24個月，下同）的，可以按照投資額的70%在股權(quán)持有滿2年的當年抵扣該公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應納稅所得額；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。
案例6：某公司制創(chuàng)投企業(yè)于2017年1月1日以100萬元投資了初創(chuàng)科技型企業(yè)，該筆投資符合財稅〔2018〕55號文件規(guī)定的條件。2019年度匯算清繳時，應納稅所得額（抵扣前）為50萬元，可抵扣多少？
解析：根據(jù)13號文件規(guī)定，2019年1月1日前2年內(nèi)發(fā)生的投資，自2019年1月1日起投資滿2年且符合本通知規(guī)定和財稅〔2018〕55號文件規(guī)定的其他條件的，可以適用財稅〔2018〕55號文件規(guī)定的稅收政策。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)和天使投資個人有關(guān)稅收政策的通知》（財稅〔2018〕55號）規(guī)定，公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式直接投資于種子期、初創(chuàng)期科技型企業(yè)滿2年（24個月，下同）的，可以按照投資額的70%，在股權(quán)持有滿2年的當年抵扣該公司制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的應納稅所得額；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。
因此，該企業(yè)應納稅所得額（抵扣前）為50萬元，可抵扣的投資額為70萬元（100×70%），當年實際抵扣應納稅所得額50萬元，剩余20萬元可結(jié)轉(zhuǎn)2020年及以后年度抵扣。
（二）有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)（以下簡稱合伙創(chuàng)投企業(yè)）采取股權(quán)投資方式直接投資于初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年的，該合伙創(chuàng)投企業(yè)的合伙人分別按以下方式處理：
1.法人合伙人可以按照對初創(chuàng)科技型企業(yè)投資額的70%抵扣法人合伙人從合伙創(chuàng)投企業(yè)分得的所得；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。
2.個人合伙人可以按照對初創(chuàng)科技型企業(yè)投資額的70%抵扣個人合伙人從合伙創(chuàng)投企業(yè)分得的經(jīng)營所得；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。
案例7：某合伙創(chuàng)投企業(yè)2019年1月1日投資于A初創(chuàng)科技型企業(yè)500萬元，截至2021年1月1日，該投資符合投資抵扣稅收優(yōu)惠相關(guān)條件（假設(shè)無其他符合投資抵扣稅收優(yōu)惠的投資）。張某是該合伙創(chuàng)投企業(yè)的個人合伙人，2021年12月31日，張某對該合伙創(chuàng)投企業(yè)實繳出資300萬元，占全部合伙人實繳出資比例的5%。該合伙創(chuàng)投企業(yè)2021年度實現(xiàn)經(jīng)營所得200萬元，對張某的分配比例為3%。張某2021年度實際抵扣投資額是多少？
解析：根據(jù)財稅〔2018〕55號文件規(guī)定，有限合伙制創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)采取股權(quán)投資方式直接投資于初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年的，該合伙創(chuàng)投企業(yè)的合伙人分別按以下方式處理：
1.法人合伙人可以按照對初創(chuàng)科技型企業(yè)投資額的70%抵扣法人合伙人從合伙創(chuàng)投企業(yè)分得的所得；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。該合伙創(chuàng)投企業(yè)截至2021年末，符合投資抵扣條件的投資共500萬元，因此可抵扣投資額為350萬元（500×70%）。
2.個人合伙人可以按照對初創(chuàng)科技型企業(yè)投資額的70%抵扣個人合伙人從合伙創(chuàng)投企業(yè)分得的經(jīng)營所得；當年不足抵扣的，可以在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。張某對合伙創(chuàng)投企業(yè)的出資比例為5%，張某可抵扣投資額17.5萬元（500×70%×5%）。2021年度張某自合伙創(chuàng)投企業(yè)分得的經(jīng)營所得為6萬元（200×3%）＜17.5萬元，因此，張某2021年實際抵扣投資額為6萬元，還有11.5萬元（17.5－6）結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵扣。
（三）天使投資個人采取股權(quán)投資方式直接投資于初創(chuàng)科技型企業(yè)滿2年的，可以按照投資額的70%抵扣轉(zhuǎn)讓該初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)取得的應納稅所得額；當期不足抵扣的，可以在以后取得轉(zhuǎn)讓該初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)的應納稅所得額時結(jié)轉(zhuǎn)抵扣。
天使投資個人投資多個初創(chuàng)科技型企業(yè)的，對其中辦理注銷清算的初創(chuàng)科技型企業(yè)，天使投資個人對其投資額的70%尚未抵扣完的，可自注銷清算之日起36個月內(nèi)抵扣天使投資個人轉(zhuǎn)讓其他初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)取得的應納稅所得額。
案例8：王某是天使投資個人，2019年1月注資2000萬元直接投資到初創(chuàng)型科技企業(yè)乙公司，成為乙公司的股東，2021年1月，王某以3500萬元轉(zhuǎn)讓其持有的乙公司的股權(quán)，需要計算繳納個人所得稅。應繳納多少個人所得稅？
解析：假設(shè)王某不是天使投資個人，轉(zhuǎn)讓股權(quán)繳納個稅時，應納稅所得額為1500萬元（3500－2000），個人所得稅為300萬元（1500×20%），但王某是天使投資個人，根據(jù)財稅〔2018〕55號文件規(guī)定，在正常扣除股權(quán)投資成本外，可以按照投資額的70%抵扣轉(zhuǎn)讓該初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)取得的應納稅所得額，當期不足抵扣的，可以在以后取得轉(zhuǎn)讓該初創(chuàng)科技型企業(yè)股權(quán)的應納稅所得額時結(jié)轉(zhuǎn)抵扣，即應納稅所得額100萬元（3500－2000－2000×70%），只需要繳納個人所得稅20萬元（100×20%）。
九、創(chuàng)投企業(yè)和天使投資，投資初創(chuàng)科技型企業(yè)享受優(yōu)惠政策，對被投資的初創(chuàng)型科技企業(yè)有什么要求？
根據(jù)13號文件規(guī)定，自2019年1月1日起，初創(chuàng)科技型企業(yè)，應同時符合以下條件：
1.在中國境內(nèi)（不包括港、澳、臺地區(qū)）注冊成立、實行查賬征收的居民企業(yè)；
2.接受投資時，從業(yè)人數(shù)不超過300人，其中具有大學本科以上學歷的從業(yè)人數(shù)不低于30%；資產(chǎn)總額和年銷售收入均不超過5000萬元；
3.接受投資時設(shè)立時間不超過5年（60個月）；
4.接受投資時以及接受投資后2年內(nèi)未在境內(nèi)外證券交易所上市；
5.接受投資當年及下一納稅年度，研發(fā)費用總額占成本費用支出的比例不低于20%。
