（三）特別規(guī)定的審核（稅法一88～91頁）
▲印刷企業(yè)接受出版單位委托，自行購買紙張，印刷有統(tǒng)一刊號(CN)以及采用國際標準書號編序的圖書、報紙和雜志，按貨物銷售征收增值稅。
提示：如果印刷企業(yè)不自行購買紙張，而是由出版單位購買紙張，委托印刷企業(yè)印刷，屬于委托（受托）加工業(yè)務。印刷企業(yè)收取的印刷費按加工費收入計算繳納增值稅。
▲計算機軟件產品征收增值稅問題（重點）。
（1）納稅人銷售軟件產品并隨同銷售一并收取的軟件安裝費、維護費、培訓費等收入，應按照增值稅混合銷售的有關規(guī)定征收增值稅，并可享受軟件產品增值稅即征即退政策。
【案例】某軟件開發(fā)企業(yè)，按規(guī)定享受增值稅即征即退政策。假定當期銷售軟件產品銷售額1000萬元，銷項稅額170萬元，當期可以抵扣的進項稅額26萬元。
圖解：
即征即退增值稅=144 —1000×3%=114（萬元），114萬是企業(yè)代收代繳的增值稅（增值稅并不是企業(yè)負擔的，而是最終有消費者承擔的），國家退稅是一種政策扶持，所以進“營業(yè)外收入”。
提示：符合條件的軟件企業(yè)按照《財政部 國家稅務總局關于軟件產品增值稅政策的通知》（財稅[2011]100號）規(guī)定取得的即征即退增值稅款，由企業(yè)專項用于軟件產品研發(fā)和擴大再生產并單獨進行核算，可以作為不征稅收入，在計算應納稅所得額時從收入總額中減除。
（2）受托開發(fā)軟件產品，著作權屬于受托方的征收增值稅，著作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有的，不征收增值稅，征收營業(yè)稅。
【例題·簡答題】某新辦的電腦公司，其經營業(yè)務有受托軟件開發(fā)和某品牌財務軟件的銷售、安裝、維護、培訓。在具體經營中，受托開發(fā)的軟件著作權，根據(jù)雙方協(xié)議約定有歸電腦公司所有、歸委托方所有和雙方共同擁有等三種情形；財務軟件的安裝、維護、培訓費有的隨同軟件銷售一并收取，有的在財務軟件交付使用后按次或按期收取。（假定電腦公司開發(fā)的軟件和銷售的財務軟件均經國家版權局注冊登記）
問題：電腦公司取得的各項經營業(yè)務收入，哪些應繳納增值稅？哪些應繳納營業(yè)稅？（2008年）
【答案】（1）電腦公司受托開發(fā)軟件按協(xié)議約定，著作權屬于受托方的征收增值稅，著作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有的，應當征收營業(yè)稅。
（2）財務軟件的安裝、維護、培訓費隨同軟件銷售一并收取的，應按照增值稅混合銷售的有關規(guī)定征收增值稅，并可享受軟件產品增值稅即征即退政策。財務軟件交付使用后按次或按期收取的安裝、維護、培訓費，應當征收營業(yè)稅。
【例題·綜合題】北京天瑞科技有限公司系增值稅一般納稅人，被有關部門認定為軟件生產企業(yè)，主要從事企業(yè)納稅申報軟件的研制開發(fā)、技術咨詢、技術培訓業(yè)務，計算機、讀卡器等硬件產品銷售業(yè)務。
（1）軟件產品收入
借：銀行存款 477360
貸：主營業(yè)務收入——軟件 408000 （994.5÷1.17×480）
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 69360（408000×0.17）
（2）讀卡器收入
借：銀行存款 56160
貸：主營業(yè)務收入——硬件 48000（117÷1.17×480）
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 8160
提示：軟件與硬件要分開核算，分別計算各自應納的增值稅，以便于計算退稅。
（3）培訓費收入
借：銀行存款 42480
貸：其他業(yè)務收入 42480
借：營業(yè)稅金及附加 2336.4
貸：應交稅費——應交營業(yè)稅 2124
應交稅費——應交城市維護建設稅 148.68
應交稅費——應交教育費附加 63.72
【答案及解析】（1）、（2）處理正確。
（3）處理錯誤，應按照增值稅混合銷售的有關規(guī)定一并征收增值稅，調整如下：
借：其他業(yè)務收入 6172.31
貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 6172.31（42480÷1.17×0.17）
借：應交稅費——應交營業(yè)稅 2124
應交稅費——應交城市維護建設稅 148.68
應交稅費——教育費附加 63.72
貸：營業(yè)稅金及附加/本年利潤/以前年度損益調整 2336.4
補充內容：結合稅法一教材109頁內容（要求掌握）。
財稅〔2011〕100號：為落實《國務院關于印發(fā)進一步鼓勵軟件產業(yè)和集成電路產業(yè)發(fā)展若干政策的通知》（國發(fā)[2011]4號）的有關精神，進一步促進軟件產業(yè)發(fā)展，推動我國信息化建設，現(xiàn)將軟件產品增值稅政策通知如下：
1.軟件產品增值稅政策
（1）增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產的軟件產品，按17%稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策。
【例題·簡答題】某代理記賬公司業(yè)務人員向注冊稅務師提出了下列增值稅一般納稅人的涉稅問題：某軟件企業(yè)銷售自行開發(fā)的軟件產品如何繳納增值稅或營業(yè)稅？（2012年簡答題節(jié)選）
【答案】增值稅一般納稅人銷售其自行開發(fā)生產的軟件產品，按17%稅率征收增值稅后，對其增值稅實際稅負超過3%的部分實行即征即退政策。
（2）增值稅一般納稅人將進口軟件產品進行本地化改造后對外銷售，其銷售的軟件產品可享受本條第一款規(guī)定的增值稅即征即退政策。
本地化改造是指對進口軟件產品進行重新設計、改進、轉換等，單純對進口軟件產品進行漢字化處理不包括在內。
（3）納稅人受托開發(fā)軟件產品，著作權屬于受托方的征收增值稅，著作權屬于委托方或屬于雙方共同擁有的不征收增值稅；對經過國家版權局注冊登記，納稅人在銷售時一并轉讓著作權、所有權的，不征收增值稅（即征營業(yè)稅）。
2.軟件產品界定及分類
軟件產品，是指信息處理程序及相關文檔和數(shù)據(jù)。軟件產品包括計算機軟件產品、信息系統(tǒng)和嵌入式軟件產品。嵌入式軟件產品是指嵌入在計算機硬件、機器設備中并隨其一并銷售，構成計算機硬件、機器設備組成部分的軟件產品。
3.滿足下列條件的軟件產品，經主管稅務機關審核批準，可以享受本通知規(guī)定的增值稅政策：
（1）取得省級軟件產業(yè)主管部門認可的軟件檢測機構出具的檢測證明材料；
（2）取得軟件產業(yè)主管部門頒發(fā)的《軟件產品登記證書》或著作權行政管理部門頒發(fā)的《計算機軟件著作權登記證書》。
4.軟件產品增值稅即征即退稅額的計算（重點）
（1）軟件產品增值稅即征即退稅額的計算方法：
即征即退稅額=當期軟件產品增值稅應納稅額—當期軟件產品銷售額×3%
當期軟件產品增值稅應納稅額=當期軟件產品銷項稅額—當期軟件產品可抵扣進項稅額
當期軟件產品銷項稅額=當期軟件產品銷售額×17%
（2）嵌入式軟件產品增值稅即征即退稅額的計算（重點掌握）：
先舉例子說明一下，便于理解退稅政策。
【例題1·計算題】某企業(yè)生產電腦（增值稅一般納稅人），電腦不含增值稅價款10000元（其中含企業(yè)研發(fā)的嵌入式軟件）。假定電腦作價8000元，嵌入式軟件作價2000元。已知硬件對應的可抵扣進項稅額850元，嵌入式軟件對應的可抵扣進項稅額85元。
電腦（硬件）應納增值稅=8000×17%—850=510（元）
嵌入式軟件產品應納增值稅=2000×17%—85=255（元）
享受即征即退的退稅=255—2000×3%=195（元）
實際負擔繳納的增值稅=510+（255—195）=570（元）。
【例題2·計算題】某企業(yè)生產電腦（增值稅一般納稅人），電腦不含增值稅價款10000元（其中含企業(yè)研發(fā)的嵌入式軟件）。假定電腦中嵌入式軟件無法單獨作價，已知計算機硬件成本為7000元，硬件對應的可抵扣進項稅額850元，嵌入式軟件對應的可抵扣進項稅額85元。（無同類貨物銷售額，成本利潤率為10%）
電腦（硬件）應納增值稅=7000×（1+10%）×17%—850=459（元）
嵌入式軟件產品應納增值稅=〔10000—7000×（1+10%）〕×17%—85=306（元）
享受即征即退的退稅=306—〔10000—7000×（1+10%）〕×3%=237（元）
實際負擔繳納的增值稅=459+（306—237）=528（元）
看一下退稅的具體規(guī)定：
①嵌入式軟件產品增值稅即征即退稅額的計算方法
即征即退稅額=當期嵌入式軟件產品增值稅應納稅額—當期嵌入式軟件產品銷售額×3%
當期嵌入式軟件產品增值稅應納稅額=當期嵌入式軟件產品銷項稅額—當期嵌入式軟件產品可抵扣進項稅額
當期嵌入式軟件產品銷項稅額=當期嵌入式軟件產品銷售額×17%
②當期嵌入式軟件產品銷售額的計算公式
當期嵌入式軟件產品銷售額=當期嵌入式軟件產品與計算機硬件、機器設備銷售額合計—當期計算機硬件、機器設備銷售額
計算機硬件、機器設備銷售額按照下列順序確定：
①按納稅人最近同期同類貨物的平均銷售價格計算確定；
②按其他納稅人最近同期同類貨物的平均銷售價格計算確定；
③按計算機硬件、機器設備組成計稅價格計算確定。
計算機硬件、機器設備組成計稅價格= 計算機硬件、機器設備成本×（1+10%）。
5.按照上述辦法計算，即征即退稅額大于零時，稅務機關應按規(guī)定，及時辦理退稅手續(xù)。
6.增值稅一般納稅人在銷售軟件產品的同時銷售其他貨物或者應稅勞務的，對于無法劃分的進項稅額，應按照實際成本或銷售收入比例確定軟件產品應分攤的進項稅額；對專用于軟件產品開發(fā)生產設備及工具的進項稅額，不得進行分攤。納稅人應將選定的分攤方式報主管稅務機關備案，并自備案之日起一年內不得變更。專用于軟件產品開發(fā)生產的設備及工具，包括但不限于用于軟件設計的計算機設備、讀寫打印器具設備、工具軟件、軟件平臺和測試設備。
【例題1·計算題】某高新技術企業(yè)（增值稅一般納稅人）生產電腦及軟件，當月銷售電腦不含增值稅價款8000萬元，銷售軟件不含增值稅價款2000萬元。假定該企業(yè)當月可抵扣進項稅額共計為1020萬元，無法劃分清楚。
電腦（硬件）應納增值稅=8000×17%—1020×80%=544（萬元）
軟件產品應納增值稅=2000×17%—1020×20%=136（萬元）
享受即征即退的退稅=136—2000×3%=76（萬元）
實際負擔繳納的增值稅=544+（136—76）=604（萬元）
【例題2·計算題】某高新技術企業(yè)（增值稅一般納稅人）生產電腦及軟件，當月銷售電腦不含增值稅價款8000萬元，銷售軟件不含增值稅價款2000萬元。假定當月一共可抵扣進項稅額1020萬元；其中有一臺屬于專門用于軟件產品開發(fā)購進的生產設備涉及進項稅額34萬元，其他進項稅額無法劃分清楚。
電腦（硬件）應納增值稅=8000×17%—（1020—34）×80%=571.2（萬元）
軟件產品應納增值稅=2000×17%—（1020—34）×20%—34=108.8（萬元）
享受即征即退的退稅=108.8—2000×3%=48.8（萬元）
實際負擔繳納增值稅=571.2+（108.8—48.8）=631.2（萬元）。
7.對增值稅一般納稅人隨同計算機硬件、機器設備一并銷售嵌入式軟件產品，如果適用本通知規(guī)定按照組成計稅價格計算確定計算機硬件、機器設備銷售額的，應當分別核算嵌入式軟件產品與計算機硬件、機器設備部分的成本。凡未分別核算或者核算不清的，不得享受本通知規(guī)定的增值稅政策。
8. 各省、自治區(qū)、直轄市、計劃單列市稅務機關可根據(jù)本通知規(guī)定，制定軟件產品增值稅即征即退的管理辦法。主管稅務機關可對享受本通知規(guī)定增值稅政策的納稅人進行定期或不定期檢查。納稅人凡弄虛作假騙取享受本通知規(guī)定增值稅政策的，稅務機關除根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定進行處罰外，自發(fā)生上述違法違規(guī)行為年度起，取消其享受本通知規(guī)定增值稅政策的資格，納稅人三年內不得再次申請。
9.本通知自
▲納稅人資產重組有關增值稅問題
自
▲融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產的行為，不屬于增值稅征收范圍，不征收增值稅（國家稅務總局公告2010年第13號）。
【案例】A公司有一條船，他想再買其他船擴大業(yè)務范圍，但沒有資金。這時，他將船賣給B融資租賃公司，然后再從B公司把這條船租回來，這樣B融資租賃公司付船價給A公司，A公司分期付租金（含利息）給B公司，A公司拿到了資金，B公司賺取了利息。
實際上，只是所有權發(fā)生了暫時的轉移（租期內轉移給B公司，租期滿后再轉回給A公司），類似于向銀行抵押貸款的方式，而不是貨物的實質交易，因此不征增值稅。
▲商業(yè)企業(yè)向供貨方收取的部分收入征稅問題。
（1）凡與商品銷售量、銷售額無必然聯(lián)系，且商業(yè)企業(yè)向供貨方提供一定勞務的收入，例如進場費、廣告促銷費、上架費、展示費、管理費等，不屬于平銷返利，不沖減當期增值稅進項稅金，應按營業(yè)稅的適用稅目稅率征收營業(yè)稅。
【案例】北京市A家電商場向B家電生產企業(yè)收取進場費100000元。雙方賬務處理：
A企業(yè)賬務處理：
借：銀行存款等 100000
貸：其他業(yè)務收入 100000
借：營業(yè)稅金及附加 5500
貸：應交稅費——應交營業(yè)稅 5000
應交稅費——應交城建稅 350
應交稅費——應交教育費附加 150
B企業(yè)賬務處理：
借：銷售費用 100000
貸：銀行存款等 100000
（2）凡與商品銷售量、銷售額掛鉤（如以一定比例、金額、數(shù)量計算）的各種返還收入，均應按照平銷返利行為的有關規(guī)定沖減當期增值稅進項稅金，不征收營業(yè)稅。
【案例】北京市A家電商場與B家電生產企業(yè)約定，當A家電商場每月銷售B家電生產企業(yè)家電累計銷售金額超過10萬（不含稅），B家電生產企業(yè)將支付返利5850元。假定A家電商場當月完成銷售指標，當月收取返利5850元。
A企業(yè)賬務處理：
借：銀行存款 5850
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 850
貸：主營業(yè)務成本 5000
或者：
借：銀行存款 5850
貸：主營業(yè)務成本 5000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 850
提示分析：
購進貨物時，假定“庫存商品”購進成本80000元：
借：庫存商品 80000
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 13600
貸：銀行存款 93600
銷售時：
借：銀行存款 117000
貸：主營業(yè)務收入 100000
應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 17000
結轉成本：
借：主營業(yè)務成本 80000
貸：庫存商品 80000
結論：收到返利時，說明原來購進時貨物時“進項稅額”及成本計多了，所以要沖掉多計的“進項稅額”和成本?！ ?span lang="EN-US">
收到返利：
借：銀行存款 5850
應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 850
貸：主營業(yè)務成本 5000
真正抵扣的“進項稅額”=13600—850=12750（元）
真正的銷售成本=80000—5000=75000（元）
B企業(yè)賬務處理：
借：銷售費用 5850
貸：銀行存款等 5850
二、增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定及管理
（1）從事貨物生產或者提供應稅勞務的納稅人，以及以從事貨物生產或者提供應稅勞務為主，并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應征增值稅銷售額（以下簡稱應稅銷售額）在50萬元以下（含本數(shù)，下同）的，為小規(guī)模納稅人；
（2）以貨物批發(fā)或者零售為主的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以下的，為小規(guī)模納稅人。
上述年應稅銷售額，包括納稅申報銷售額、稽查查補銷售額、納稅評估調整銷售額、稅務代開發(fā)票銷售額和免稅銷售額。
（3）年應稅銷售額超過小規(guī)模納稅人標準的其他個人按小規(guī)模納稅人納稅；非企業(yè)性單位、不經常發(fā)生應稅行為的企業(yè)可選擇按小規(guī)模納稅人納稅。
提示：這里的“其他個人”是指自然人，個體戶可以成為一般納稅人，自然人不能成為一般納稅人。
（4）除國家稅務總局另有規(guī)定外，納稅人一經認定為一般納稅人后，不得轉為小規(guī)模納稅人。
（5）納稅人銷售額超過小規(guī)模納稅人標準，未申請辦理一般納稅人認定手續(xù)的，應按銷售額依照增值稅稅率計算應納稅額，不得抵扣進項稅額，也不得使用增值稅專用發(fā)票。
三、增值稅稅率及征收率的審核（不考慮營改增）
