第二節(jié) 土地增值稅納稅申報與納稅審核
三、土地增值稅的計算、審核與賬務(wù)處理
（二）銷售舊房及建筑物土地增值稅的計算、審核與賬務(wù)處理
1.應(yīng)稅收入的審核：同上
2.法定扣除項目金額的審核：
（1）舊房及建筑物的評估價格（不含地價）
評估價格=重置成本價×成新度折扣率
例如：一棟房屋已投入使用20年，建造時的建材及人工費等為3000萬元（即當(dāng)初的入賬價值為3000萬元），按轉(zhuǎn)讓時的建材及人工等費用計算，建造同樣規(guī)格的新房需要花費10000萬元，假定該房屋成新度折扣率為60%，則：
評估價格=重置成本價×成新度折扣率=10000×60%=6000（萬元）
①舊房及建筑物的評估價格由政府成立的房地產(chǎn)評估機構(gòu)評定。
②評估價格必須經(jīng)過主管稅務(wù)機關(guān)確認。
（2）取得土地使用權(quán)所支付的地價款或出讓金和按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費用（包括契稅）
審核時要注意納稅人是否能提供合法有效憑證。
（3）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金
包括營業(yè)稅、城建稅、教育費附加、印花稅。
提示：印花稅可以扣除了。
3.增值額=應(yīng)稅收入-扣除項目金額
4.增值率=增值額/扣除項目金額
5.按照增值率確定適用稅率和速算扣除系數(shù)
6.應(yīng)納稅額=增值額×適用稅率-扣除項目金額×速算扣除系數(shù)
7.會計核算
（1）注銷固定資產(chǎn)原值時
借：固定資產(chǎn)清理
累計折舊
貸：固定資產(chǎn)
（2）取得轉(zhuǎn)讓收入時
借：銀行存款
貸：固定資產(chǎn)清理
（3）計算相關(guān)稅金
借：固定資產(chǎn)清理
貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅
——應(yīng)交土地增值稅
——應(yīng)交城建稅
——應(yīng)交教育費附加
（4）結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)清理費用時：
借：固定資產(chǎn)清理
貸：營業(yè)外收入
【例題1·多選題】有關(guān)土地增值稅的處理，符合稅法規(guī)定的有（ ）。（2012年）
A.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)兼營普通標準住宅和非普通標準住宅開發(fā)，沒有分別核算增值額或不能準確核算增值額的，應(yīng)就其全部增值額按稅法規(guī)定計征土地增值稅
B.房地產(chǎn)公司將一塊土地，分為三部分開發(fā)，并分別辦理規(guī)劃等相關(guān)手續(xù)，在土地增值稅清算時，應(yīng)分三期進行清算，不能合并一次進行清算
C.某生產(chǎn)企業(yè)2009年銷售一棟8年前建造的辦公樓，取得銷售收入1800萬元。該辦公樓原值1050萬元，已計提折舊600萬元。經(jīng)房地產(chǎn)評估機構(gòu)評估，該辦公樓的重置成本為2100萬元，成新度折扣率為5成，銷售時繳納營業(yè)稅、城建稅、印花稅及教育費附加共計99.9萬元。該生產(chǎn)企業(yè)銷售辦公樓無須繳納土地增值稅
D.某單位于2010年接受抵債房產(chǎn)一處，接受價2450萬元，2011年拍賣后取得款項l950萬元，則無須繳納土地增值稅
E.納稅人按規(guī)定預(yù)繳土地增值稅后，清算補繳的土地增值稅，在主管稅務(wù)機關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)補繳的，不加收滯納金
【答案】ABE
【解析】選項C有增值額，增值額=1800-（2100×50%+99.9）=650.1（萬元），是需要繳納土地增值稅的；選項D沒有給出評估價格，無法判斷是否有增值額，所以選項D錯誤。
【案例】位于縣城的某國內(nèi)商貿(mào)公司2012年5月轉(zhuǎn)讓一幢2001年建造的寫字樓（簽訂房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同），該寫字樓當(dāng)時的造價為3000萬元。經(jīng)房地產(chǎn)評估機構(gòu)評定，該寫字樓的重置成本價為5000萬元，該樓房成新度折扣率為70%。為取得土地使用權(quán)支付的地價款和按規(guī)定繳納的有關(guān)費用為2000萬元（可提供合法憑證），轉(zhuǎn)讓時取得轉(zhuǎn)讓收入10000萬元，已按規(guī)定繳納了轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的有關(guān)稅金（均能提供完稅憑證）。該公司的評估價格已經(jīng)稅務(wù)機關(guān)認定。則，該公司應(yīng)納土地增值稅計算如下：
1.轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入為10000萬元
2.準予扣除的項目金額：
（1）取得土地使用權(quán)支付的金額=2000萬元
（2）房地產(chǎn)的評估價格=5000×70%=3500（萬元）
（3）與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金=10000×5%×（1+5%+3%）+10000×0.5‰=545（萬元）
提示：縣城城建稅稅率為5%。
扣除項目金額合計=2000+3500+545=6045（萬元）
3.土地增值額=10000-6045=3955（萬元）
4.土地增值率=3955÷6045×100%=65.43%
5.應(yīng)納土地增值稅=3955×40%-6045×5%=1279.75（萬元）。
【例題2·簡答題】位于某省會城市的甲公司，系增值稅一般納稅人，2011年10月將自建的老辦公樓及配置的家具一起出售，有關(guān)情況如下：
1.老辦公樓及家具出售時固定資產(chǎn)原值2260萬元，已提折舊2071萬元，凈值189萬元。其中：
（1）老辦公樓l986年建造并投入使用，固定資產(chǎn)原值2100萬元，凈值105萬元。
（2）家具中，2006年購置的一部分，固定資產(chǎn)原值40萬元，凈值2萬元，2010年購置的一部分，固定資產(chǎn)原值l20萬元，凈值82萬元。
2.評估情況。甲公司出售前聘請當(dāng)?shù)鼐哂匈Y質(zhì)的房地產(chǎn)評估事務(wù)所對老辦公樓進行了評估，建造同樣的房產(chǎn)需4000萬元，該老辦公樓為4成新。
3.出售情況。經(jīng)協(xié)商，甲公司按2063.7萬元的市場價格，將該辦公樓及家具出售給丙公司，合同中注明老辦公樓折價2000萬元，2006年購置的家具折價5.2萬元，2010年購置的家具折價58.5萬元。
問題：
1.甲公司處置資產(chǎn)涉及哪些稅費（暫不考慮印花稅、企業(yè)所得稅）？分別列式計算。
2.作出相應(yīng)資產(chǎn)處置的賬務(wù)處理。（2012年）
【答案】
（1）甲公司處置資產(chǎn)涉及增值稅、營業(yè)稅、城建稅、教育費附加及土地增值稅。
處置2006年購置的家具應(yīng)納的增值稅=5.2÷（1+4%）×4%×50%=0.1（萬元）
處置2010年購置的家具應(yīng)納的增值稅=58.5÷（1+17%）×17%=8.5（萬元）
應(yīng)納增值稅合計=0.1+8.5=8.6（萬元）
處置老辦公樓應(yīng)納的營業(yè)稅=2000×5%=l00（萬元）
應(yīng)納城建稅=（8.6+100）×7%=7.602（萬元）
應(yīng)納教育費附加=（8.6+100）×3%=3.258（萬元）
計算土地增值稅的扣除項目=4000×40%+2000×5%×（1+7%+3%）=1600+110=1710（萬元）
提示：本題不要求考慮印花稅。
增值額=2000-1710=290（萬元）
增值率=290÷1710×100%=l6.96%，由此判斷適用稅率為30%
應(yīng)納土地增值稅=290×30%=87（萬元）
（2）以下分錄中金額的單位為萬元：
固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入清理：
借：固定資產(chǎn)清理 l89
累計折舊 2071
貸：固定資產(chǎn) 2260
取得處置收入：
借：銀行存款 2063.7
貸：固定資產(chǎn)清理 2063.7
發(fā)生相關(guān)稅費：
借：固定資產(chǎn)清理 206.46
貸：應(yīng)交稅費——未交增值稅 0.1
應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 8.5
應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 l00
應(yīng)交稅費——應(yīng)交城建稅 7.602
應(yīng)交稅費——應(yīng)交教育費附加 3.258
應(yīng)交稅費——應(yīng)交土地增值稅 87
結(jié)轉(zhuǎn)處置資產(chǎn)凈損益：
借：固定資產(chǎn)清理 l668.24
貸：營業(yè)外收入 1668.24
8.補充財稅[2006]21號規(guī)定：如果納稅人不能提供評估價格，但能提供購房發(fā)票的，經(jīng)主管稅務(wù)機關(guān)確認，可按發(fā)票所載金額并從購買年度起至轉(zhuǎn)讓年度止每年加計5%計算扣除。計算扣除項目時“每年”按購房發(fā)票所在日期起至售房發(fā)票開具之日止，每滿12個月計1年，未滿12個月但超過6個月的，視為1年。如果納稅人不能提供評估價格，但能提供購房發(fā)票的，購房時繳納的契稅，凡能提供契稅完稅憑證的，準予作為“與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金”予以扣除，但不作為加計5%的基數(shù)。
【案例】北京市某納稅人（非自然人）2006年2月購入一棟房屋，購房發(fā)票注明金額為2000萬元（假定契稅稅率5%），2011年10月（即5年零8個月，視為6年）將該建筑物出售并開具發(fā)票，取得轉(zhuǎn)讓收入5000萬元，假定不能向稅務(wù)機關(guān)提供評估機構(gòu)的評估價格。
1.轉(zhuǎn)讓收入：5000萬元
2.扣除項目金額：
（1）按發(fā)票計算=2000×（1＋5%×6）=2600（萬元）
（2）相關(guān)稅金=（5000-2000）×5%×（1+7%+3%）+5000×0.5‰+2000×5%（注：契稅）=267.5（萬元）
【提示】單位和個人銷售或轉(zhuǎn)讓其購置的不動產(chǎn)或受讓的土地使用權(quán)，以全部收入減去不動產(chǎn)或土地使用權(quán)的購置或受讓原價后的余額為營業(yè)額。
扣除金額合計=2600+267.5=2867.5（萬元）
3.增值額=5000-2867.5=2132.5（萬元）
4.增值率=2132.5/2867.5=74.37%
5.應(yīng)納土地增值稅=2132.5×40%-2867.5×5%=709.625（萬元）。
（三）轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)
1.應(yīng)稅收入的審核：同上
2.法定扣除項目金額的審核：
（1）取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定繳納的有關(guān)費用
（2）轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金（營、城、教、印）。
提示：不按評估價格計算扣除項目。
3.計算增值額=應(yīng)稅收入-扣除項目金額
4.計算增值率=增值額/扣除項目金額
5.計算應(yīng)納稅額＝增值額×適用稅率-扣除項目金額×速算扣除系數(shù)
6.會計核算
借：累計攤銷
無形資減值準備
貸：無形資產(chǎn)
應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅
——應(yīng)交城建稅
——應(yīng)交教育費附加
——應(yīng)交土地增值稅
營業(yè)外收入（或：借記“營業(yè)外支出”）
四、土地增值稅的稅收優(yōu)惠
1.建造普通標準住宅出售，其增值率未超過20%的，予以免稅。增值率超過20%的，應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。
對于納稅人既建造普通標準住宅又搞其他房地產(chǎn)開發(fā)的，應(yīng)分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用這一免稅規(guī)定。
2.因國家建設(shè)需要而被政府征用、收回的房地產(chǎn)，免稅。
3.個人銷售住房：
五、土地增值稅的征收管理
（一）納稅人應(yīng)自轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)合同簽訂之日起7日內(nèi)，向房地產(chǎn)所在地的主管稅務(wù)機關(guān)辦理納稅申報。
（二）納稅人在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結(jié)算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務(wù)局根據(jù)當(dāng)?shù)厍闆r制定。
