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我國立法對(duì)于遺產(chǎn)債務(wù)的清償順序尚無全面系統(tǒng)的規(guī)定，學(xué)理上亦存在不同的見解，造成法律適用上的障礙。構(gòu)建符合公平正義理念的遺產(chǎn)債務(wù)清償順序，應(yīng)依據(jù)繼承費(fèi)用優(yōu)先、生存利益優(yōu)先、有對(duì)價(jià)的債務(wù)優(yōu)先于無對(duì)價(jià)的債務(wù)等原則，綜合考慮各種遺產(chǎn)債務(wù)的性質(zhì)和目的來安排具體的清償順序，實(shí)現(xiàn)對(duì)各遺產(chǎn)承受人利益的衡平保護(hù)。

現(xiàn)實(shí)中遺產(chǎn)會(huì)出現(xiàn)不能清償所有遺產(chǎn)債務(wù)的情形，此時(shí)明晰且合理的遺產(chǎn)債務(wù)清償順序就十分重要。我國立法對(duì)于遺產(chǎn)債務(wù)清償順序尚無全面系統(tǒng)的規(guī)定，相關(guān)規(guī)則散見于《繼承法》、《物權(quán)法》、《稅收征收管理法》、《執(zhí)行〈繼承法〉的意見》等法律、司法解釋中。

必留份之債是對(duì)缺乏勞動(dòng)能力又沒有生活來源的繼承人保留的遺產(chǎn)份額。從《執(zhí)行〈繼承法〉意見》第61 條來看，必留份之債處于遺產(chǎn)債務(wù)清償?shù)牡谝豁樞?。該特殊?guī)則為對(duì)缺乏勞動(dòng)能力又沒有生活來源的繼承人的傾斜保護(hù)。法律對(duì)必留份的數(shù)額標(biāo)準(zhǔn)無明確規(guī)定，實(shí)踐中只需滿足相關(guān)繼承人生存需要即可，故一般而言，必留份優(yōu)先受償對(duì)其它債務(wù)的清償影響不大。

酌給遺產(chǎn)之債是繼承人以外的人因與被繼承人生前形成扶養(yǎng)或被扶養(yǎng)關(guān)系而依法分得的遺產(chǎn)份額。雖然法律缺少該酌給遺產(chǎn)之債清償順序的規(guī)定，但與必留份情形類似，依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份權(quán)利人同樣缺乏勞動(dòng)能力又沒有生活來源，在受益人生存利益緊迫性的要求下，酌給遺產(chǎn)之債應(yīng)優(yōu)先受償。

《物權(quán)法》第170條規(guī)定了擔(dān)保債權(quán)的優(yōu)先受償性。擔(dān)保債權(quán)針對(duì)的是遺產(chǎn)中的特定物，在責(zé)任財(cái)產(chǎn)上設(shè)立擔(dān)保也是一種資產(chǎn)分割，擔(dān)保權(quán)人得以對(duì)抗其他債權(quán)人，從擔(dān)保物這一特別財(cái)產(chǎn)優(yōu)先受償。[1]擔(dān)保債權(quán)的優(yōu)先受償性也是民法的基本原理，繼承法作為民法的組成部分，當(dāng)然應(yīng)堅(jiān)持這一原理。

《繼承法》第34 條將被繼承人依法應(yīng)當(dāng)繳納的稅款與債務(wù)并列規(guī)定，優(yōu)先于遺贈(zèng)執(zhí)行，至于稅款之債與其他債務(wù)的清償順序，《稅收征收管理法》的規(guī)范思路是以稅款之債與附擔(dān)保債務(wù)的成立時(shí)間確定相互之間的優(yōu)先關(guān)系，具體而言為稅款優(yōu)先于后于稅款產(chǎn)生的擔(dān)保債務(wù)和普通債務(wù)受償，先與稅款產(chǎn)生的擔(dān)保債務(wù)優(yōu)先于稅款受償。

繼承開始后的遺產(chǎn)是否能夠完全清償遺產(chǎn)債務(wù)無法確定，未規(guī)定遺產(chǎn)清算程序，仍參照遺產(chǎn)能夠清償遺產(chǎn)債務(wù)的情形進(jìn)行清償，勢必會(huì)侵害不同遺產(chǎn)債權(quán)人的利益。[2]遺產(chǎn)清算程序的主要內(nèi)容應(yīng)當(dāng)包括：清理遺產(chǎn)事務(wù)、清查遺產(chǎn)、清償遺產(chǎn)債務(wù)和遺產(chǎn)分割，以此實(shí)現(xiàn)對(duì)遺產(chǎn)的保護(hù)與管理。顯然，《繼承法》關(guān)于遺產(chǎn)處理的簡單規(guī)定不能達(dá)到此要求。在遺產(chǎn)處理上直接繼承的背景下，遺產(chǎn)清算程序的缺失，使得繼承開始后，遺產(chǎn)與繼承人固有的財(cái)產(chǎn)極易發(fā)生混同，此時(shí)再要求清查遺產(chǎn)并實(shí)現(xiàn)債務(wù)的清償順序無疑是苛刻的。因此，遺產(chǎn)清算程序的建立在一定程度上也是遺產(chǎn)債務(wù)清償順序?qū)崿F(xiàn)的前提。

繼承立法中的遺產(chǎn)債務(wù)清償順序一般就是將遺產(chǎn)債務(wù)按類型排序，明晰的遺產(chǎn)債務(wù)類型規(guī)定有助于遺產(chǎn)債務(wù)清償順序的構(gòu)建。當(dāng)前立法中的遺產(chǎn)債務(wù)類型主要包括：1）必留份之債；2）酌給遺產(chǎn)之債；3）有優(yōu)先權(quán)的債務(wù)；4）稅款之債；5）普通債務(wù)；6）遺贈(zèng)。與此相比，現(xiàn)實(shí)中的遺產(chǎn)債務(wù)并不僅僅局限于此，而是呈多樣化的形態(tài)。從遺產(chǎn)債務(wù)發(fā)生時(shí)間和性質(zhì)來劃分，遺產(chǎn)債務(wù)的類型大致可以分為三類：1）繼承開始前存在的債務(wù)，包括附擔(dān)保物權(quán)的債務(wù)、稅款之債、普通債務(wù)；2）繼承開始時(shí)生效的債務(wù)，包括必留份之債、遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債、酌給遺產(chǎn)之債、遺贈(zèng)；3）繼承開始后產(chǎn)生的債務(wù)，包括繼承費(fèi)用與公益?zhèn)鶆?wù)。[3]依據(jù)《繼承法》簡單規(guī)定的清償遺產(chǎn)債務(wù)順序來應(yīng)對(duì)如此性質(zhì)各異的債務(wù)，顯然是捉襟見肘的。

根據(jù)散見于相關(guān)法律及司法解釋中的遺產(chǎn)債務(wù)清償順序規(guī)則，運(yùn)用民法解釋學(xué)一般原理，推導(dǎo)出整體的遺產(chǎn)債務(wù)清償順序?yàn)椋?）涉生存利益的債務(wù)；2）先與稅款產(chǎn)生的附擔(dān)保債務(wù)；3）稅款之債；4）后于稅款產(chǎn)生的附擔(dān)保債務(wù)；5）普通債務(wù)；6）遺贈(zèng)。然而，在實(shí)踐中由于法官對(duì)法律的理解不同，遺產(chǎn)債務(wù)清償順序在適用上并不統(tǒng)一，可能會(huì)出現(xiàn)同案不同判的情形。況且，根據(jù)理論推導(dǎo)出的順序不僅在是否符合法律的公平正義理念上存疑，其本身還有不少漏洞。如繼承立法未規(guī)定繼承費(fèi)用、遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債等債務(wù)的清償順序，造成遺產(chǎn)債務(wù)清償時(shí)無法可依。再如繼承立法未明確附擔(dān)保債務(wù)清償?shù)膬?yōu)先權(quán)是否會(huì)對(duì)涉生存利益的債務(wù)的清償順位造成影響，使實(shí)踐中面臨優(yōu)先清償順位沖突。

回應(yīng)學(xué)者們關(guān)于遺產(chǎn)債務(wù)清償順序制度設(shè)計(jì)上的爭議，構(gòu)建符合法律公平正義理念的遺產(chǎn)債務(wù)清償順序，首先要確立貫穿其始終的原則。

繼承費(fèi)用涉及全體繼承人與遺產(chǎn)債權(quán)人的共同利益，也是遺產(chǎn)債務(wù)管理、清償各程序能夠順利進(jìn)行的先決條件，因此在遺產(chǎn)債務(wù)清償順序中應(yīng)當(dāng)優(yōu)先支付、隨時(shí)清償。[4]雖然當(dāng)前立法并未將繼承費(fèi)用納入遺產(chǎn)債務(wù)的類型，更無其清償順序的法律依據(jù)，但鑒于繼承費(fèi)用對(duì)于保障繼承活動(dòng)有序進(jìn)行，維護(hù)遺產(chǎn)債權(quán)債務(wù)當(dāng)事人的合法權(quán)益的重要作用，我國學(xué)者普遍認(rèn)同繼承費(fèi)用優(yōu)先原則，在立法建議中將繼承費(fèi)用納入遺產(chǎn)債務(wù)清償順序，并優(yōu)先清償。如陳葦、楊立新等學(xué)者在繼承法建議稿中均將繼承費(fèi)用列為遺產(chǎn)債務(wù)清償?shù)牡谝豁樜?。[5]

人的基本生存權(quán)益在價(jià)值序列中處于優(yōu)先地位，遺產(chǎn)中的必留份與依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份與生存利益相關(guān)，應(yīng)予特別保障。這兩種遺產(chǎn)債務(wù)的受益人缺乏勞動(dòng)能力又沒有生活來源，是社會(huì)中的弱勢群體，保障弱勢群體的利益也是法律追求的目標(biāo)?，F(xiàn)有繼承立法對(duì)缺乏勞動(dòng)能力又沒有生活來源的繼承人的傾斜保護(hù)，也正是對(duì)生存利益優(yōu)先原則的有力支持。同時(shí)，鑒于我國社會(huì)保障體系尚不健全，通過遺產(chǎn)延續(xù)對(duì)特定受益人生存利益的維持更是具有緊迫性與現(xiàn)實(shí)意義。因此，在遺產(chǎn)債務(wù)清償順序中應(yīng)當(dāng)遵循生存利益優(yōu)先原則，優(yōu)先清償具有保障弱勢群體生存權(quán)功能的必留份之債和依靠被繼承人扶養(yǎng)的酌給遺產(chǎn)之債。

與有對(duì)價(jià)的債務(wù)相比，無對(duì)價(jià)的債務(wù)若未得到給付，后果僅是權(quán)利人的財(cái)產(chǎn)沒有獲得預(yù)期增益，并未損及固有財(cái)產(chǎn)權(quán)益。據(jù)此，其順位后于其他有對(duì)價(jià)債務(wù)，具有實(shí)質(zhì)正當(dāng)性。[6]更何況，在有對(duì)價(jià)債務(wù)中，債權(quán)人有一定的投入，債務(wù)清償順位關(guān)乎債權(quán)人的投資積極性，出于對(duì)交易人信賴?yán)娴谋Ｗo(hù)以及維護(hù)市場交易秩序的穩(wěn)定，有對(duì)價(jià)的債務(wù)優(yōu)先于無對(duì)價(jià)的債務(wù)是債務(wù)清償順序安排所要遵循的原則。[7]繼承立法在遺產(chǎn)債務(wù)清償順序中對(duì)此原則的遵循，也是和《物權(quán)法》等法律規(guī)定相銜接的必然要求。

上文已述，現(xiàn)行繼承立法對(duì)遺產(chǎn)債務(wù)清償順序規(guī)定不足造成法律適用上的障礙，有必要對(duì)遺產(chǎn)債務(wù)清償順序進(jìn)行系統(tǒng)全面的規(guī)定。通過對(duì)現(xiàn)有立法規(guī)則的考察，并遵循相關(guān)價(jià)值原則，對(duì)遺產(chǎn)債務(wù)清償順序可作如下安排：

第一順位為繼承費(fèi)用。繼承費(fèi)用涉及全體繼承人和遺產(chǎn)債權(quán)人的共同利益，因此在清償順序中應(yīng)當(dāng)優(yōu)先支付、隨時(shí)清償。

第二順位為涉生存利益的債務(wù)，包括必留份、依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份。涉生存利益的債務(wù)份額應(yīng)控制在只需滿足相關(guān)繼承人生存需要即可。

第三順位為先于稅款產(chǎn)生的附擔(dān)保債務(wù)。附擔(dān)保債務(wù)涉遺產(chǎn)中的特定物，繼承費(fèi)用、涉生存利益的債務(wù)應(yīng)以擔(dān)保物以外的其他遺產(chǎn)清償。當(dāng)其他遺產(chǎn)不足以清償先順位債務(wù)，才可以擔(dān)保物價(jià)值清償。

第四順位為稅款之債。此處的稅款之債僅包括被繼承人生前所欠稅款，遺產(chǎn)清算中的新生稅款等同于繼承費(fèi)用而最優(yōu)先清償。

第五順位為后于稅款產(chǎn)生的附擔(dān)保債務(wù)。同先于稅款產(chǎn)生的附擔(dān)保債務(wù)，當(dāng)擔(dān)保物以外的其他遺產(chǎn)不足以清償先順位債務(wù)，才可以擔(dān)保物價(jià)值清償。

第六順位為普通債務(wù)。遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債、對(duì)被繼承人生前撫養(yǎng)較多的遺產(chǎn)酌給份等同于普通債務(wù)受償。普通債務(wù)之間不再區(qū)分清償順序，遺產(chǎn)不足以清償該順位債務(wù)的，按比例清償。

第七順位為遺贈(zèng)與遺囑繼承。執(zhí)行遺囑、遺贈(zèng)后若還剩余其它遺產(chǎn)，適用法定繼承。

另在遺產(chǎn)已被分割而仍有未清償債務(wù)時(shí)，仍可參照《執(zhí)行〈繼承法〉的意見》第62條，由法定繼承人、遺囑繼承人和受遺贈(zèng)人按照規(guī)定的順序和比例以其所得遺產(chǎn)清償。

做出該立法設(shè)計(jì)的具體理由如下：

繼承費(fèi)用應(yīng)列為遺產(chǎn)債務(wù)清償?shù)牡谝豁樜?。要解決繼承費(fèi)用和附擔(dān)保債務(wù)間的清償順序爭議，需從繼承費(fèi)用的性質(zhì)和目的考慮。從性質(zhì)上來看，繼承費(fèi)用屬于遺產(chǎn)本身的耗費(fèi)或公益費(fèi)用，從目的上來看，繼承費(fèi)用保證了遺產(chǎn)的安全和順利分割，維護(hù)的是全體繼承人和債權(quán)人的利益。雖然附擔(dān)保債務(wù)的優(yōu)先清償是對(duì)債權(quán)人利益保護(hù)的有效舉措，有其合理性。但繼承費(fèi)用若不能優(yōu)先受償，遺產(chǎn)就有疏于管理的可能，債權(quán)人利益就會(huì)受到?jīng)_擊。相比較而言，繼承費(fèi)用的優(yōu)先清償保護(hù)了更大的法益，更有利于各方遺產(chǎn)承受者利益的實(shí)現(xiàn)，因此應(yīng)列為遺產(chǎn)債務(wù)清償?shù)牡谝豁樞颉?/p>

鑒于前文所述生存利益優(yōu)先原則，涉生存利益的債務(wù)應(yīng)列為遺產(chǎn)債務(wù)清償?shù)牡诙樜?。必留份之債針?duì)缺乏勞動(dòng)能力又沒有生活來源的繼承人，其適用生存利益優(yōu)先原則無較大問題。至于酌給遺產(chǎn)之債，則要分類討論，一為依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份，權(quán)利人同樣缺乏勞動(dòng)能力又沒有生活來源，因此該遺產(chǎn)酌給份應(yīng)與必留份處于同一清償順序。二為對(duì)被繼承人生前撫養(yǎng)較多的遺產(chǎn)酌給份，該酌給份作為一種對(duì)生前扶養(yǎng)的報(bào)償，對(duì)特定受益人生存利益的維持不具有緊迫性，因此不適用生存利益優(yōu)先原則。在生存利益的維持上，必留份之債、依靠被繼承人扶養(yǎng)的遺產(chǎn)酌給份具有同質(zhì)性，屬于涉生存利益的債務(wù)，應(yīng)列為遺產(chǎn)債權(quán)清償?shù)牡诙樞?，僅次于繼承費(fèi)用受償。

物權(quán)優(yōu)于債權(quán)的基本原理要求附擔(dān)保債務(wù)優(yōu)先于無擔(dān)保債務(wù)受償，但在遺產(chǎn)債務(wù)清償中出于利益平衡的綜合考慮，附擔(dān)保債務(wù)的優(yōu)先性需受到限制。具體而言，附擔(dān)保債務(wù)的優(yōu)先性應(yīng)限于繼承開始前存在的債務(wù)，在此范圍內(nèi)，擔(dān)保的設(shè)定是被繼承人意愿的體現(xiàn)，附擔(dān)保債務(wù)應(yīng)優(yōu)先于其他債務(wù)受償。但對(duì)繼承開始后為被繼承人管理遺產(chǎn)等而產(chǎn)生的被繼承人未參與之債權(quán)債務(wù)關(guān)系，附擔(dān)保債務(wù)就不應(yīng)當(dāng)具有優(yōu)先性。[8]此外，鑒于繼承費(fèi)用優(yōu)先與生存利益優(yōu)先原則，附擔(dān)保債務(wù)也應(yīng)次于繼承費(fèi)用與涉生存利益的債務(wù)受償。

關(guān)于稅款與債務(wù)的清償順序存在較大爭議。贊同稅款優(yōu)先者基于稅收的公益性，認(rèn)為稅款代表的公共利益應(yīng)優(yōu)先于個(gè)人債務(wù)代表的私人利益。反對(duì)觀點(diǎn)則認(rèn)為國家不應(yīng)與普通債權(quán)人爭利，國家承受欠繳稅款的能力遠(yuǎn)超普通債權(quán)人對(duì)未清償債務(wù)的承受能力。鑒于稅款之債的清償順序仍存較大爭議，維持《稅收征收管理法》的規(guī)范思路安排稅款之債的清償順序不失為合理的舉措。一方面，先與稅款產(chǎn)生的擔(dān)保債務(wù)優(yōu)先于稅款受償，保障了擔(dān)保債權(quán)人的優(yōu)先權(quán)利益；另一方面，稅款優(yōu)先于后于稅款產(chǎn)生的擔(dān)保債務(wù)和普通債務(wù)受償，可減少政府稅款的損失。此外，稅款、附擔(dān)保債務(wù)與普通債務(wù)間的清償順序是少有的有法可依的債務(wù)清償順序，維持這一順序也有利于法的穩(wěn)定性。

遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債具有雙務(wù)、有償?shù)男再|(zhì)，基于有償性債務(wù)優(yōu)先于無償性債務(wù)原則，遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債優(yōu)先于遺贈(zèng)受償?！独^承法》規(guī)定債務(wù)清償優(yōu)先于遺贈(zèng)進(jìn)行，但普通債務(wù)受償?shù)膬?yōu)先性是否適用于遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之“遺贈(zèng)”？有學(xué)者認(rèn)為，從債務(wù)發(fā)生的時(shí)間上來看，普通債務(wù)應(yīng)優(yōu)先于遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債受償。[9]然而若僅僅依據(jù)債務(wù)發(fā)生時(shí)間來確定其清償順序，就有可能出現(xiàn)不公平、不合理的現(xiàn)象。遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債與普通債務(wù)同為有償性債務(wù)，且遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議權(quán)利實(shí)現(xiàn)的滯后性與義務(wù)履行的前置性并存，使撫養(yǎng)人承受了更大的債權(quán)實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)，因此，遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債不應(yīng)次于普通債務(wù)受償，其清償順序應(yīng)與普通債務(wù)一致。

對(duì)被繼承人生前撫養(yǎng)較多的遺產(chǎn)酌給份與遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議之債具有相似性，是被繼承人與扶養(yǎng)人之間將適量遺產(chǎn)作為生前扶養(yǎng)的報(bào)償。雖然雙方未簽訂遺贈(zèng)撫養(yǎng)協(xié)議，但撫養(yǎng)人仍依法享有請(qǐng)求酌給遺產(chǎn)作為撫養(yǎng)對(duì)價(jià)的權(quán)利，可構(gòu)成無因管理之債，清償順序同普通債務(wù)。