www.ctaxnews.com.cn 2010.04.19 秦文嬌
■秦文嬌
問(wèn)題
鴻昌公司為上市公司，屬于增值稅一般納稅人，2009年有關(guān)業(yè)務(wù)資料如下：
1.2009年1月1日，鴻昌公司以銀行存款12000萬(wàn)元從非關(guān)聯(lián)方仁和公司購(gòu)入華勝公司80%有表決權(quán)的股份。當(dāng)日，華勝公司除一臺(tái)管理用設(shè)備的公允價(jià)值與賬面價(jià)值不同外，其他資產(chǎn)、負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等。該設(shè)備公允價(jià)值為900萬(wàn)元，賬面價(jià)值為400萬(wàn)元，該設(shè)備預(yù)計(jì)尚可使用年限為5年，采用年限平均法計(jì)提折舊，無(wú)殘值。華勝公司2009年1月1日賬面所有者權(quán)益總額為12000萬(wàn)元，其中股本8000萬(wàn)元、資本公積3000萬(wàn)元、盈余公積200萬(wàn)元、未分配利潤(rùn)800萬(wàn)元。
2.2009年3月，鴻昌公司向華勝公司銷售甲產(chǎn)品一批，不含增值稅的貨款共計(jì)2000萬(wàn)元，增值稅為340萬(wàn)元，成本為1600萬(wàn)元。2009年12月31日，華勝公司已將該批商品對(duì)外銷售60%，40%形成期末存貨，但鴻昌公司未收到貨款及增值稅稅款，為此計(jì)提壞賬準(zhǔn)備200萬(wàn)元。
3.2009年6月，鴻昌公司自華勝公司購(gòu)入乙商品作為管理用固定資產(chǎn)，采用年限平均法計(jì)提折舊，折舊年限為5年，預(yù)計(jì)凈產(chǎn)值率為0。華勝公司出售該商品不含增值稅貨款500萬(wàn)元，增值稅為85萬(wàn)元，成本為400萬(wàn)元。鴻昌公司已于當(dāng)日支付貨款及增值稅稅款。
4.2009年10月，鴻昌公司自華勝公司購(gòu)入丙產(chǎn)品一批，已于當(dāng)月支付貨款及增值稅稅款。華勝公司出售該批商品的不含增值稅貨款為600萬(wàn)元，增值稅為102萬(wàn)元，成本為300萬(wàn)元。至2009年12月31日，鴻昌公司購(gòu)入的該批產(chǎn)品仍有80%未對(duì)外銷售，形成期末存貨。2009年12月31日，結(jié)存存貨的可變現(xiàn)凈值為400萬(wàn)元。
5.2009年度，華勝公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)2000萬(wàn)元，年末計(jì)提盈余公積200萬(wàn)元，每20股派發(fā)股票股利1股，資本公積未發(fā)生變化。
要求：
1.編制鴻昌公司2009年12月31日合并華勝公司財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，對(duì)華勝公司個(gè)別報(bào)表進(jìn)行調(diào)整及按照權(quán)益法調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的調(diào)整分錄。
2.編制鴻昌公司2009年12月31日合并華勝公司財(cái)務(wù)報(bào)表的各項(xiàng)相關(guān)抵消分錄。
3.企業(yè)所得稅率為25%，不考慮其他稅金（單位：萬(wàn)元）。
解答
1.對(duì)華勝公司個(gè)別報(bào)表進(jìn)行調(diào)整
借：固定資產(chǎn) 500
貸：資本公積 500
借：管理費(fèi)用
100（500÷5）
貸：固定資產(chǎn)———累計(jì)折舊 100。
長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 1520
貸：投資收益 1520。
注：長(zhǎng)期股權(quán)投資調(diào)整額＝[2000－（900－400）÷5]×80%＝1520（萬(wàn)元）。
2.對(duì)長(zhǎng)期股權(quán)投資的抵消
借：股本———年初 8000
———本年
400（8000÷20）
資本公積———年初
3500（3000＋500）
———本年 0
盈余公積———年初
200
———本年200
未分配利潤(rùn)———年末
2100
商譽(yù)
2000（12000－12500×80%）
貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資
13520（12000＋1520）
少數(shù)股東權(quán)益
2880。
注：年末未分配利潤(rùn)＝800＋2000－200－400－100＝2100（萬(wàn)元）；少數(shù)股東權(quán)益＝（8000＋400＋3500＋200＋200＋2100）×20%＝2880（萬(wàn)元）。
對(duì)投資收益的抵消
借：投資收益1520[（2000－100）×80%]
少數(shù)股東損益380[（2000－100）×20%]
未分配利潤(rùn)———年初 800
貸：提取盈余公積 200
轉(zhuǎn)作股東的普通股股利 400
未分配利潤(rùn)———年末 2100。
3.對(duì)甲商品交易的抵消
借：營(yíng)業(yè)收入 2000
貸：營(yíng)業(yè)成本 1840
存貨 160[（2000－1600）×40%]。
確認(rèn)存貨未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)形成的遞延所得稅
借：遞延所得稅資產(chǎn)
40（160×25%）
貸：所得稅費(fèi)用 40。
注：《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》的第九個(gè)問(wèn)題中規(guī)定，企業(yè)在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，因抵消未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益導(dǎo)致合并資產(chǎn)負(fù)債表中資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其在所屬納稅主體的計(jì)稅基礎(chǔ)之間產(chǎn)生暫時(shí)性差異的，在合并資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)當(dāng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，同時(shí)調(diào)整合并利潤(rùn)表中的所得稅費(fèi)用。
《企業(yè)所得稅法》第五十二條規(guī)定，除國(guó)務(wù)院另有規(guī)定外，企業(yè)之間不得合并繳納企業(yè)所得稅。
差異分析：《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，母子公司之間內(nèi)部交易形成的內(nèi)部銷售利潤(rùn)需要繳稅，不得合并納稅。而會(huì)計(jì)上從集團(tuán)公司角度看，存貨內(nèi)部交易是把存貨從一個(gè)地方搬運(yùn)到另一個(gè)地方，若未對(duì)外銷售，集團(tuán)公司整體不會(huì)出現(xiàn)增值，在期末編制合并報(bào)表時(shí)，需要抵消內(nèi)部未實(shí)現(xiàn)銷售損益。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)———所得稅》規(guī)定，合并報(bào)表中沒(méi)有售出的存貨形成的內(nèi)部銷售利潤(rùn)屬于可抵扣的暫時(shí)性差異，需要對(duì)未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)的抵消確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。
對(duì)甲商品交易對(duì)應(yīng)的應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的抵消
借：應(yīng)收賬款 2340
貸：應(yīng)付賬款 2340
借：應(yīng)收賬款———壞賬準(zhǔn)備 200
貸：資產(chǎn)減值損失
200。
隨著內(nèi)部應(yīng)收賬款和壞賬準(zhǔn)備的抵消，在個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中反映的遞延所得稅也應(yīng)相應(yīng)抵消
借：所得稅費(fèi)用 50
貸：遞延所得稅資產(chǎn) 50（200×25%）。
4.購(gòu)入乙商品作為固定資產(chǎn)交易抵消
借：營(yíng)業(yè)收入 500
貸：營(yíng)業(yè)成本 400
固定資產(chǎn)———原價(jià)
100
借：固定資產(chǎn)———累計(jì)折舊 10（100÷5÷2）
貸：管理費(fèi)用 10。
確認(rèn)內(nèi)部銷售利潤(rùn)形成的遞延所得稅
借：遞延所得稅資產(chǎn)22.5[（100－10）×25%）]
貸：所得稅費(fèi)用 22.5
借：購(gòu)建固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支付的現(xiàn)金 585（500＋85）
貸：銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金 585。
5.購(gòu)入丙商品交易的抵消
借：營(yíng)業(yè)收入 600
貸：營(yíng)業(yè)成本360
存貨 240[（600－300）×80%]。
確認(rèn)存貨未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)形成的遞延所得稅
借：遞延所得稅資產(chǎn) 60（240×25%）
貸：所得稅費(fèi)用 60。
鴻昌公司個(gè)別報(bào)表計(jì)提存貨減值＝600×80%－400＝80（萬(wàn)元），從集團(tuán)公司角度看，可變現(xiàn)凈值400萬(wàn)元大于存貨成本240（300×80%）萬(wàn)元，不需要計(jì)提減值，所以合并報(bào)表應(yīng)該抵消子公司計(jì)提的存貨減值準(zhǔn)備。
借：存貨———存貨跌價(jià)準(zhǔn)備 80
貸：管理費(fèi)用 80。
抵消個(gè)別會(huì)計(jì)報(bào)表中存貨跌價(jià)準(zhǔn)備確認(rèn)的遞延所得稅
借：所得稅費(fèi)用 20
貸：遞延所得稅資產(chǎn)20（80×25%）
借：現(xiàn)金 702（600＋102）
貸：現(xiàn)金 702。
