一、會(huì)計(jì)信息失真及其危害
會(huì)計(jì)的目標(biāo)是對會(huì)計(jì)主體的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、記錄和報(bào)告，提供反映會(huì)計(jì)主體經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的信息，為國家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的投資者的經(jīng)濟(jì)決策提供依據(jù)。因此，會(huì)計(jì)信息具有相關(guān)性和可靠性的質(zhì)量特征，真實(shí)性構(gòu)成了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的基礎(chǔ)。然而，目前我國會(huì)計(jì)簿和報(bào)表披露的信息與真實(shí)情況不符的會(huì)計(jì)信息失真現(xiàn)象十分嚴(yán)重。從會(huì)計(jì)確認(rèn)、會(huì)計(jì)計(jì)量到報(bào)告各環(huán)節(jié)都存在不規(guī)范、不合理甚至不合法行為。搞假憑證、假賬、假表、甚至假審計(jì)報(bào)告，編造利潤，粉飾經(jīng)營業(yè)績，掩蓋真實(shí)情況，借以偷稅、逃稅、騙稅等現(xiàn)象，屢有發(fā)生。最近曝光的“銀廣夏事件”就是其中一例。銀廣夏公司通過偽造購銷合同、出口報(bào)關(guān)單、免稅文件、金融票據(jù)以及虛開增值稅發(fā)票等手段，虛構(gòu)巨額利潤7．45億元。給廣大股民和國家造成了巨額經(jīng)濟(jì)損失和惡劣后果。
如果會(huì)計(jì)信息不能真實(shí)反映企業(yè)實(shí)際情況，其后果是十分嚴(yán)重的。首先，失真的會(huì)計(jì)信息將導(dǎo)致國家宏觀調(diào)控的失控，嚴(yán)重影響社會(huì)資源的有效配置和合理流動(dòng)，造成國家財(cái)政經(jīng)濟(jì)政策制定的失誤，使國家稅收收入被大量偷漏和逃避，國家財(cái)政收入得不到應(yīng)有保證。其次，失真的會(huì)計(jì)信息不能使投資者正確評價(jià)企業(yè)的投資風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬，債權(quán)人不能正確評價(jià)企業(yè)的信貸風(fēng)險(xiǎn)，從而使他們做出錯(cuò)誤決策，損害了投資人的利益，打擊了投資人的投資信心，影響了資本市場的健康發(fā)展，破壞了投資環(huán)境。最后，影響企業(yè)經(jīng)營者做出正確的生產(chǎn)經(jīng)營決策，進(jìn)入瞎指揮，盲目管理的誤區(qū)，破壞了企業(yè)的正常生產(chǎn)經(jīng)營秩序，降低了企業(yè)的商業(yè)信譽(yù)水平。因此，研究如何保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性和在最大范圍內(nèi)防止會(huì)計(jì)信息失真，具有重要的現(xiàn)實(shí)意義。
二、會(huì)計(jì)信息失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)分析
會(huì)計(jì)制度方面的原因。制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為，制度是一套行為規(guī)則，這些規(guī)則涉及社會(huì)、政治及經(jīng)濟(jì)行為。其實(shí)質(zhì)就是契約，一個(gè)關(guān)于組織內(nèi)個(gè)體行為及其后果的契約，制度的形成是多方博弈的結(jié)果。有效的制度能降低市場交易中的不確定性，抑制機(jī)會(huì)主義行為，從而降低交易費(fèi)用。制度為人們的合作提供了一個(gè)基本框架，能為合作創(chuàng)造條件，保證合作的順利進(jìn)行。
有效的制度應(yīng)當(dāng)是違規(guī)成本大大高于違規(guī)收益，相反，如果違規(guī)的預(yù)期收益大于違規(guī)成本，那么“理性人”就會(huì)選擇違規(guī)。而我國執(zhí)法不嚴(yán)，違法不究，即使發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)舞弊行為，也只是罰款了事，很少有對當(dāng)事人進(jìn)行行政和刑事處罰的。這樣，個(gè)體實(shí)施違規(guī)行為的風(fēng)險(xiǎn)很小，違反制度所得的好處遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于受到懲罰導(dǎo)致的損失，預(yù)期收益很大，而預(yù)期成本很低，從而促使個(gè)體實(shí)施違規(guī)行為屢有發(fā)生。
動(dòng)態(tài)的考察，隨著會(huì)計(jì)環(huán)境的頻繁變動(dòng)，新的經(jīng)濟(jì)情況的不斷涌現(xiàn)，會(huì)計(jì)制度或者說會(huì)計(jì)規(guī)范中難免有漏洞和不完善之處。主要表現(xiàn)在以下兩個(gè)方面：1、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則內(nèi)容存在缺陷，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容規(guī)定缺乏可操作性，存在大量的不確定性措辭。如準(zhǔn)則中的重要性原則和重要事項(xiàng)的規(guī)定，未從質(zhì)和量的方面對重要性進(jìn)行說明，類似的例子較多。另外，對相同的會(huì)計(jì)事項(xiàng)，往往可以有不同的會(huì)計(jì)處理方法以供選擇。2、會(huì)計(jì)法規(guī)之間不協(xié)調(diào)。如會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)通則的內(nèi)容與其它法律法規(guī)如《公司法》等有矛盾、不協(xié)調(diào)的地方，如利潤的分配順序不同。會(huì)計(jì)法規(guī)體系內(nèi)部的不協(xié)調(diào)，必然會(huì)增大經(jīng)營者、會(huì)計(jì)人員與監(jiān)督部門、社會(huì)公眾之間的“博弈空間”，增加全社會(huì)的交易成本。
企業(yè)中存在著委托代理關(guān)系。“委托人”和“代理人”這兩個(gè)概念來自法律，在法律上，當(dāng)A授權(quán)B代表A從事某種活動(dòng)時(shí)，委托代理關(guān)系就發(fā)生了，A稱為委托人，B稱為代理人，但經(jīng)濟(jì)學(xué)上的委托代理關(guān)系泛指任何一種涉及非對稱信息的交易。交易中有信息優(yōu)勢的一方稱為代理人，另一方稱為委托人。簡單地說，知情者是代理人，不知情者是委托人。委托代理關(guān)系的實(shí)質(zhì)是委托人不得不對代理人的行為后果承擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)，而這又來自信息的不對稱和契約的不完備。在企業(yè)中，契約的一方當(dāng)事人為資產(chǎn)的所有者，即委托人；契約的另一方為資產(chǎn)的使用者，即代理人。由于所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分開，代理人以企業(yè)法定代表人的身份獨(dú)立自主地對企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行經(jīng)營和控制人事任免，成為了企業(yè)的“內(nèi)部人”，而股東則成了外部人，不能直接觀測到代理人選擇了什么行動(dòng)。委托人和代理人之間因而不可避免地存在著信息不對稱的情況。
制度經(jīng)濟(jì)學(xué)認(rèn)為，每個(gè)個(gè)體都會(huì)在他所依存的體制允許的有限范圍內(nèi)最大化自己的效用，不同的經(jīng)濟(jì)個(gè)體有不同的利益要求。實(shí)行現(xiàn)代企業(yè)制度后，隨著放權(quán)讓利，經(jīng)營者的權(quán)利越來越大，可以直接控制企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，有的企業(yè)董事長和總經(jīng)理由一人兼任，董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)不能發(fā)揮正常作用。另外，我國國企經(jīng)營者大多是通過行政任免的，因此具有雙重使命，一方面代理國家管理企業(yè)，維護(hù)國家利益。另一方面作為經(jīng)營者，要維護(hù)企業(yè)和個(gè)人利益，當(dāng)兩者利益發(fā)生沖突時(shí)，一般都以后者為先。而且由于是行政任命，經(jīng)營者與企業(yè)利益缺乏緊密聯(lián)系，大多只考慮任期內(nèi)的經(jīng)營業(yè)績，追求短期盈利而不注重遠(yuǎn)期盈利；只關(guān)心企業(yè)留利水平，不關(guān)心資產(chǎn)價(jià)值。再加上目前對經(jīng)營者的考核只看重上繳利稅的多少，從而導(dǎo)致經(jīng)營者為了取悅上級主管部門或應(yīng)付承包考核，或?yàn)槠渌豢筛嫒说哪康模谝?、指使、?qiáng)迫會(huì)計(jì)人員出具虛假會(huì)計(jì)信息，追求帳面利潤或偷稅漏稅，騙取巨額收益。
三、提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的對策
加強(qiáng)會(huì)計(jì)制度建設(shè)。我國會(huì)計(jì)信息失真的一個(gè)重要原因就是會(huì)計(jì)制度本身的不完善。所以首先應(yīng)改善以往制定過程中博弈不充分的狀況，廣泛邀請各方人士參加，并擴(kuò)大征求意見范圍，通過反復(fù)討論、修改后，兼顧各方利益，使制度得到廣泛認(rèn)同，最終使各博弈方共同接受。在制定過程中要注意相關(guān)法律法規(guī)之間的協(xié)調(diào)，可邀請相關(guān)法律法規(guī)制定專家參加。在制定具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，應(yīng)盡量避免不確定性措辭的使用，對可選擇的不同會(huì)計(jì)處理方法應(yīng)規(guī)定適用范圍，以減少主觀判斷上的差異，減少經(jīng)營者選擇有利于自己的會(huì)計(jì)處理方法的機(jī)會(huì)，減少會(huì)計(jì)信息失真的可能性。實(shí)施機(jī)制是制度構(gòu)成中的關(guān)鍵一環(huán)，離開實(shí)施機(jī)制，任何制度都將形同虛設(shè)，“有法不依”比“無法可依”更壞。因此，政府機(jī)構(gòu)要維護(hù)該機(jī)構(gòu)制定的法規(guī)的權(quán)威性，對違規(guī)行為要提高處罰標(biāo)準(zhǔn)，使造成會(huì)計(jì)信息失真的成本遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于其所得利益，從經(jīng)濟(jì)利益上隔斷對會(huì)計(jì)信息失真造假的偏好。這樣，會(huì)計(jì)信息供給方從自身利益方面考慮就愿意提供真實(shí)的會(huì)計(jì)信息使各博弈方獲得合作利益，而不愿提供失真會(huì)計(jì)信息使自己遭受損失。
理順委托方和代理方的利益關(guān)系，減少利益沖突。由于企業(yè)存在多層次的委托代理關(guān)系，理順兩者的利益關(guān)系就顯得極為重要。委托人想使代理人按照前者的利益選擇行動(dòng)，但能觀測到的只是經(jīng)濟(jì)行為的后果，這些后果由代理人的行動(dòng)和其他的外生環(huán)境共同決定，因而充其量只是代理人行動(dòng)的不完全信息。因此，委托人的問題是如何根據(jù)這些觀測到的經(jīng)濟(jì)行為的后果來獎(jiǎng)懲代理人，使代理人不但最大化自己的效用，而且能選擇對委托人最有利的行動(dòng)。這樣，委托人和代理人有了經(jīng)濟(jì)利益上的一致性，減少了利益沖突，從而減少了由于利益沖突而產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息失真。
委托代理理論的研究成果表明，對于經(jīng)濟(jì)組織而言，為了減少組織動(dòng)作成本即代理成本，應(yīng)盡量減少代理關(guān)系的層次，導(dǎo)入內(nèi)部激勵(lì)機(jī)制和代理人之間的競爭機(jī)制。首先，應(yīng)將競爭機(jī)制引入企業(yè)經(jīng)營者的任命工作中，取消上級行政委任的辦法，建立專業(yè)經(jīng)理人才市場，使其成為完全意義上的經(jīng)營者。其次，通過證券市場股票的買入和賣出對企業(yè)經(jīng)營者實(shí)行“投票表決”，將替換機(jī)制引入專業(yè)經(jīng)理人才市場。同時(shí)，在企業(yè)內(nèi)部通過合理設(shè)計(jì)代理契約，建立對經(jīng)營者的有效合同激勵(lì)機(jī)制，合同中應(yīng)留有一定的發(fā)展余地，使合同各方可以根據(jù)情況變化和經(jīng)營成果變化來確定風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬。此外，應(yīng)實(shí)行會(huì)計(jì)委派制，使會(huì)計(jì)人員擺脫經(jīng)營者對其獨(dú)有的管理權(quán)，使會(huì)計(jì)監(jiān)督權(quán)與廠長、經(jīng)理的生產(chǎn)經(jīng)營管理權(quán)實(shí)現(xiàn)分離和相互制衡，從而加強(qiáng)對經(jīng)營者的行為約束，有效遏制會(huì)計(jì)信息失真的發(fā)生。
建立健全考核指標(biāo)體系，強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)外部監(jiān)督。由于人為因素是造成會(huì)計(jì)信息失真的一個(gè)重要因素，因此，一方面要建立健全考核指標(biāo)體系形成有效的激勵(lì)機(jī)制；另一方面要強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)外部監(jiān)督，形成一種制約機(jī)制。首先對經(jīng)營者的業(yè)績考核應(yīng)建立一套全面、完整的考核指標(biāo)體系，短期利益與長期利益并重，注重考核會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性。其次應(yīng)建立合理的激勵(lì)約束機(jī)制，如使經(jīng)營者部分持股或給予其股票購買選擇權(quán)等，使經(jīng)營者自身利益與所有利益的差距縮小。同時(shí)要強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)外部監(jiān)督，會(huì)計(jì)監(jiān)督包括政府監(jiān)督、社會(huì)監(jiān)督及企事業(yè)單位的內(nèi)部監(jiān)督。要加大政府部門在會(huì)計(jì)信息監(jiān)督方面的力度。實(shí)行領(lǐng)導(dǎo)干部任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)制度，加大國有大中型企業(yè)稽查特派員力度。在實(shí)施監(jiān)督時(shí)，要嚴(yán)明法紀(jì)，對違法違紀(jì)行為嚴(yán)厲處罰，提高監(jiān)督的威懾力。目前，國家及各地財(cái)政、審計(jì)機(jī)構(gòu)由于人力不足不可能有效發(fā)揮監(jiān)督職能，因此必須大力實(shí)施社會(huì)監(jiān)督，發(fā)揮注冊會(huì)計(jì)師在會(huì)計(jì)信息質(zhì)量監(jiān)督中的作用。隨著民間審計(jì)組織的脫鉤改制，要嚴(yán)格注冊會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)，強(qiáng)化注冊會(huì)計(jì)師職業(yè)道德觀念，查處一批嚴(yán)重違反職業(yè)道德準(zhǔn)則的注冊會(huì)計(jì)師，提高審計(jì)工作質(zhì)量，提高社會(huì)公眾的信任度。最后，要加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部監(jiān)督，加強(qiáng)對會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)培訓(xùn)和職業(yè)道德教育，不斷改進(jìn)基礎(chǔ)管理和內(nèi)部控制制度建設(shè)。充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)作用，因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)在檢查貪污、盜竊等舞弊行為甚至團(tuán)伙舞弊行為方面具有強(qiáng)于外審的優(yōu)勢。加強(qiáng)內(nèi)審工作，這也是提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的重要方面。
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