股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易實(shí)踐中，簽訂“陰陽合同”是最常見的避稅方式，但極易發(fā)生民事糾紛（必然涉及合同效力問題的判斷）。金額巨大的現(xiàn)金入賬，是稅務(wù)稽查工作的重中之重，企業(yè)很有可能要承擔(dān)補(bǔ)繳稅款、繳納滯納金的責(zé)任，甚至背負(fù)刑事責(zé)任，實(shí)不可取。如果在合同簽訂時(shí)進(jìn)行稅務(wù)審核，能帶來怎樣的變化呢，我們一起來看一下：
案情：某上市公司A在2018年9月4日公告，擬以現(xiàn)金26700萬元收購林某持有的B公司51%的股權(quán)。林某原始投資額2800萬元，賬面凈資產(chǎn)12268萬元。
圖一
第一種模式：未經(jīng)合同稅審的應(yīng)繳稅費(fèi)。未經(jīng)稅審的股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同（交易模式如圖一），即使合同條款細(xì)致，但沒有審查股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易模式、股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格跟稅什么關(guān)系、稅款承擔(dān)如何保障得到法律支持、稅務(wù)承擔(dān)如何保證履行等情形，這種模式下林某需繳納個(gè)人所得稅：稅額=（26700-2800*51%）*20%=5054萬。【計(jì)算方式：稅額=（股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得-原始投資額*51%）*20%?！?/strong>
第二種模式：合同稅審后改變交易模式的應(yīng)繳稅費(fèi)。股權(quán)轉(zhuǎn)讓的交易模式上，在林某與B公司之間加入一個(gè)林某名下的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)，且設(shè)立在稅負(fù)洼地處，操作方法如下：
第一步：林某先把對B公司持有的51%個(gè)人股權(quán)以賬面凈資產(chǎn)值為轉(zhuǎn)讓價(jià)格轉(zhuǎn)讓給其名下的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)：第一次轉(zhuǎn)讓稅額=(12268-2800)*51%*20%=966萬，【計(jì)算方式：第一次轉(zhuǎn)讓稅額=（股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得-原始投資額）*51%*20%】；
第二步：林某的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)再轉(zhuǎn)讓給B公司（如圖二），第二次轉(zhuǎn)讓交稅=26700*7.0%=1869萬，【計(jì)算方式：第二次轉(zhuǎn)讓交稅=收入額（即成交價(jià)）*7.0%】。
個(gè)人獨(dú)資企業(yè)是介于有限公司和個(gè)體工商戶之間的一種企業(yè)形式，不需要繳納企業(yè)所得稅，只用繳納5%-35%的個(gè)人所得稅。例如在某稅收洼地，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)享受的是核定征稅，核定所得稅0.5%-3.1%，一般納稅人核定為3.1%-3.5%，加上增值稅3.0%，附加稅0.36%，綜合稅率最高為3.5+3.0+0.36=6.86%，約7.0%。
故，第二種模式比第一種模式節(jié)稅額=5054-（966+1869）=2219萬。
從上述的案例中我們可以看出，合同經(jīng)過稅審后避免了稅務(wù)的經(jīng)濟(jì)性法律風(fēng)險(xiǎn)，也就是不懂法，多交稅，重復(fù)交稅的情形。此外，另一種是合法性法律風(fēng)險(xiǎn)，即違法承擔(dān)補(bǔ)稅、滯納金、罰款等行政責(zé)任，甚至追究刑事責(zé)任的風(fēng)險(xiǎn)。所以，合同稅審的目的有兩個(gè)，一是合同稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)最小化，二是合同稅負(fù)成本最小化，簡稱為“兩個(gè)最小化”。
律師建議： 合同稅審主要有以下四個(gè)環(huán)節(jié)組成整個(gè)流程。首先，從稅務(wù)角度審查合同要確定的交易模式。其次，確定了交易模式之后，根據(jù)已總結(jié)的涉及該種交易模式的所有稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控措施和節(jié)稅措施，明確該種交易模式的稅務(wù)風(fēng)控和節(jié)稅措施。再次，根據(jù)該種交易模式具體的稅務(wù)風(fēng)控和節(jié)稅措施，分析下可以利用合同來防控稅務(wù)風(fēng)控和節(jié)稅的條款。 最后，調(diào)整、完善合同可以防控稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)和節(jié)稅的條款，最終完成合同稅審。
一、買賣合同
買方進(jìn)行合同稅審的重點(diǎn)主要注意以下幾點(diǎn)：
1、簽訂合同時(shí)要考慮服務(wù)提供方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人明確約定賣方要提供增值稅專用發(fā)票還是增值稅普通發(fā)票，并且提供可以最大化抵扣的稅率的增值稅專用發(fā)票。
2、明確約定價(jià)款是否含稅（增值稅為價(jià)外稅）。
3、明確約定獲取增值稅票的時(shí)間。
4、明確約定不及時(shí)開具增值稅票的違約責(zé)任。增值稅發(fā)票有在360天內(nèi)認(rèn)證的要求，賣方應(yīng)派專人或快遞等方式在發(fā)票開具后及時(shí)送達(dá)對方，如逾期送達(dá)導(dǎo)致對方損失的，可約定相應(yīng)的違約賠償責(zé)任。
5、明確約定開具增值稅票的主體一定是賣方。
6、全面了解賣方的實(shí)際經(jīng)營情況，防止出現(xiàn)失聯(lián)或走逃的情況。可考慮在合同中增加“取得合規(guī)的增值稅專用發(fā)票后才支付款項(xiàng)”的付款方式條款，規(guī)避提前支付款項(xiàng)后發(fā)現(xiàn)發(fā)票認(rèn)證不了、虛假發(fā)票等情況發(fā)生。
賣方進(jìn)行合同稅審發(fā)重點(diǎn)主要注意以下幾個(gè)方面：
1、合同價(jià)格需要稅審。注意是否含稅價(jià)、不同稅率商品的分開（可節(jié)稅）、定價(jià)不要無理由偏低等，都會(huì)引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，而且稅負(fù)成本較高。
2、明確約定收貨方是買方，避免“三流不統(tǒng)一”的引發(fā)的虛開增值稅票等稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。三流統(tǒng)一是指資金流（銀行的收付款憑證）、票流（發(fā)票的開票人和收票人）和物流（勞務(wù)流）相互統(tǒng)一。
3、明確約定關(guān)于增值稅票的發(fā)票主體及開具時(shí)間。
4、審查合同約定的收款時(shí)間，避免提前支付稅款或因不能支付稅款的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。收款時(shí)間就是增值稅和企業(yè)所得稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，如不能納稅，則引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。
5、明確約定賣方開設(shè)的收款銀行賬戶。
6、審查折扣銷售、銷售折扣、銷售折讓等促銷方式的稅負(fù)高低，還有不同的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。折扣方式銷售貨物，如果銷售額和折扣額是在同一張發(fā)票上分別注明的，可以按折扣后的余額作為銷售額計(jì)算增值額。如果將折扣額另開發(fā)票，不得從銷售中減除折扣額。
舉個(gè)例子，100萬的貨物出售，增值稅銷項(xiàng)額為（100*0.9）*16%=15.3萬。銷售折扣是指銷貨方在銷售貨物或應(yīng)稅勞務(wù)后，為鼓勵(lì)購貨方及早還貨款，給與一定折扣優(yōu)待，是一種具有融資性質(zhì)的理財(cái)費(fèi)用，不能從銷售額中減除。銷售折讓是由于質(zhì)量等原因買方未予退貨，賣方給與一種價(jià)格折讓，可按折讓的款項(xiàng)為銷售額。
二、房屋租賃合同
房屋租賃可能涉及的主要稅有房產(chǎn)稅、增值稅、印花稅。房產(chǎn)稅是財(cái)產(chǎn)稅，房屋產(chǎn)權(quán)所有人為納稅人。租賃合同稅審主要集中在以下五點(diǎn)：
1、從節(jié)稅角度，分析租賃合同是否需要調(diào)整成其他性質(zhì)的合同。房產(chǎn)稅的征收方式有從租計(jì)征（租金收入*12%）和從價(jià)計(jì)征（房產(chǎn)余值*1.2%）兩種，帶來的稅負(fù)高低有時(shí)也很大。這就需要我們在審查租賃合同時(shí)測算這兩種方式下的稅負(fù)高低。如果稅負(fù)差異很大，是否需要改變合同性質(zhì)，從而實(shí)現(xiàn)節(jié)稅的目的。
2、如果最終決定不改變合同性質(zhì)，還是租賃合同。單就房產(chǎn)稅來看，稅負(fù)就很高。還是需要再想辦法降低房產(chǎn)稅。怎么才能做到，不減少出租方的收益，還能降低租金金額？辦法有一個(gè)就是將租金的金額拆分成租金和非租金的金額，比如管理費(fèi)、服務(wù)費(fèi)等。這樣就可以降低房產(chǎn)稅的稅負(fù)了。不過，如果這樣來做，確保無風(fēng)險(xiǎn)，還需要同時(shí)做到租金不能太低、拆分成其他性質(zhì)的金額在合同中還需相應(yīng)的條款以及在履行合同的過程中一定要有證據(jù)證明履行了的義務(wù)！
3、租賃合同一定要明確約定，承租人支付租金后，出租人開具可以最大限度抵扣的發(fā)票。
4、即使明確約定憑證是可最大限度抵扣的發(fā)票，出租人也可能不開具，所以，需要在違約條款中針對及時(shí)開具發(fā)票設(shè)置違約責(zé)任條款，以保障出租人開發(fā)票。
5、租賃合同中一定明確約定稅費(fèi)的種類以及由哪方來承擔(dān)。按照稅法的規(guī)定，出租方需要交納的稅費(fèi)要高于承租方。在現(xiàn)實(shí)中，出租方在租賃合同中會(huì)約定“所有稅費(fèi)均由承租人承擔(dān)”類似語句。這樣的合同條款并不違法。但站在承租人的角度來看，這樣約定，直接增加了自己的租賃成本，而且不得稅前抵扣，又會(huì)間接增加了租賃成本。
三、股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同
股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同中，涉及轉(zhuǎn)讓方的可能涉及的主要稅有所得稅、印花稅等，股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同稅審主要審查以下四點(diǎn)：
1、審查股權(quán)轉(zhuǎn)讓價(jià)格。股轉(zhuǎn)轉(zhuǎn)讓合同要全面審查，尤其要審查公司資產(chǎn)負(fù)債表等財(cái)務(wù)資料，不能僅僅從合同價(jià)格本身來審查，更不能不審查價(jià)格。我們再從節(jié)稅角度審查合同，降低交易價(jià)格成為節(jié)稅的關(guān)鍵，不能簡單機(jī)械商定一個(gè)低價(jià)格，應(yīng)該保證低價(jià)格的合法性合理性。
2、審查稅費(fèi)承擔(dān)的合同條款。我們在稅審時(shí)要測算稅負(fù)大小。股權(quán)受讓方已愿意承擔(dān)所有的稅款了，就需要進(jìn)一步審查是否有保障股權(quán)受讓方及時(shí)足額支付稅款的條款。
3、如果股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方均為個(gè)人的，要審查股權(quán)受讓方履行代扣代繳個(gè)人所得稅義務(wù)的合同條款。在審查股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同時(shí)，一定審查是否明確約定股權(quán)受讓方代扣代繳的義務(wù)、應(yīng)當(dāng)代扣代繳的個(gè)人所得稅的金額以及未履行代扣代繳個(gè)稅的違約責(zé)任等。
4、審查合同時(shí)，一定詢問是否還有其他股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同以及內(nèi)容，不要簽訂關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓的“陰陽”合同。很可能被認(rèn)定為偷稅，要補(bǔ)繳稅款、繳納滯納金，還有行政罰款，達(dá)到一定條件，構(gòu)成逃避繳納稅款罪，要承擔(dān)拘役、有期徒刑等刑事責(zé)任。
