8月27日，美國大型會員制連鎖超市Costco（中文店名：開市客）在上海營業(yè)，開業(yè)首日開市客人氣爆棚，吸引了大批消費者前往。停車場等待需要3小時、結(jié)賬需要排隊2小時……中午剛過，Costco就發(fā)布公告“為提供更好的購物體驗，今日下午賣場暫停營業(yè)”，并表示將對“入場人數(shù)進行管控、賣場內(nèi)限2000人”。
而Costco這么火爆的絕招就是基本采用平價銷售方式，其商品的銷售收入主要用來覆蓋經(jīng)營成本。另一方面，實行付費會員制，雖然Costco會員費收入只占總收入2.2%，但卻以幾乎0成本創(chuàng)造了公司70%的營業(yè)利潤。以Costco上海門店為例，從7月1日開放會員申請起，正式營業(yè)前會員數(shù)已超12萬。也就是說，以年費299人民幣/人計算，這家店什么都還沒有賣，就已經(jīng)賺了3588萬！
當然會員充值收費的商業(yè)模式也并非Costco一家的專利，如今，會員充值在消費中扮演的角色越來越重要，甚至逐漸成為生活與娛樂消費的“標配”。那么企業(yè)收取的“會員費”在實務中又該如何處理呢？
現(xiàn)實中，我們常見的“會員費”主要有以下幾種形式：
模式一：申請入會繳納一定金額會員費，會員費只允許取得會籍，所有其他服務或商品需要按現(xiàn)行價格另行收費結(jié)算；如Costco就是這種模式；
模式二：申請入會繳納一定金額會員費，但會員可在會員期內(nèi)可享受低于非會員的價格購買會所銷售的商品或提供服務；如某連鎖餐飲品牌推行的注冊VIP會員，收費按八折；
模式三：申請入會繳納一定金額會員費，會員在會員期內(nèi)不再付費就可得到一定的商品或服務。如開通愛奇藝VIP會員，跳廣告、院線大片免費看。
會員費的會計處理
《企業(yè)會計準則第4號——收入》應用指南第五條第（六）項規(guī)定，申請入會費和會員費只允許取得會籍，所有其他服務或商品都要另行收費的，在款項收回不存在重大不確定性時確認收入。申請入會費和會員費能使會員在會員期內(nèi)得到各種服務或商品，或者以低于非會員的價格銷售商品或提供服務的，在整個受益期內(nèi)分期確認收入。
即在模式一狀況下，企業(yè)（一般納稅人）應在收到會員費，并在不存在重大不確定因素時，借記“銀行存款”，貸記“營業(yè)收入”及“應交稅費-應交增值稅（銷項稅額）”；在模式二及模式三下，企業(yè)收到用戶繳納會員費時，借記“銀行存款”，貸記“預收帳款”（適用新收入準則企業(yè)記入“合同負債”），合同有效期內(nèi)，分期確認收入。借記“預收帳款”或“合同負債”，貸記“營業(yè)收入”及“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”。
會員費的稅務處理
企業(yè)所得稅：《國家稅務總局關(guān)于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函〔2008〕875號）第二條第（四）項第6項規(guī)定，會員費。申請入會或加入會員，只允許取得會籍，所有其他服務或商品都要另行收費的，在取得該會員費時確認收入。申請入會或加入會員后，會員在會員期內(nèi)不再付費就可得到各種服務或商品，或者以低于非會員的價格銷售商品或提供服務的，該會員費應在整個受益期內(nèi)分期確認收入。
即對于會員費的企業(yè)所得稅處理，稅會并無差異。
增值稅：《財政部、國家稅務總局關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》（財稅〔2016〕36號）附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》所附《銷售服務、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)注釋》第二條“銷售無形資產(chǎn)”相關(guān)規(guī)定：銷售無形資產(chǎn)，是指轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)或者使用權(quán)的業(yè)務活動。無形資產(chǎn)，是指不具實物形態(tài)，但能帶來經(jīng)濟利益的資產(chǎn)，包括技術(shù)、商標、著作權(quán)、商譽、自然資源使用權(quán)和其他權(quán)益性無形資產(chǎn)。
其他權(quán)益性無形資產(chǎn)，包括基礎(chǔ)設(shè)施資產(chǎn)經(jīng)營權(quán)、公共事業(yè)特許權(quán)、配額、經(jīng)營權(quán)（包括特許經(jīng)營權(quán)、連鎖經(jīng)營權(quán)、其他經(jīng)營權(quán)）、經(jīng)銷權(quán)、分銷權(quán)、代理權(quán)、會員權(quán)、席位權(quán)、網(wǎng)絡(luò)游戲虛擬道具、域名、名稱權(quán)、肖像權(quán)、冠名權(quán)、轉(zhuǎn)會費等。
即企業(yè)取得的會員費收入應單獨作為銷售“其他權(quán)益性無形資產(chǎn)”按6%稅率（小規(guī)模納稅人適用3%征收率）繳納增值稅。實務中，部分人士認為模式三狀況應屬于采取預收貨款方式銷售貨物或服務，即企業(yè)收取的會員費類似于《國家稅務總局關(guān)于營改增試點若干征管問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第53號）文件中“商業(yè)預付卡”，企業(yè)應在實際提供貨物或服務銷售時，按銷售貨物或服務確認收入并申報繳納增值稅。個人理解，如果企業(yè)的會員費是以提供特定商品或服務為前提，且特定商品或服務的金額、數(shù)量是明確的，屬于采取預收貨款方式銷售貨物。如某電商企業(yè)開業(yè)舉辦的促銷活動，客戶只要注冊會員并繳納年費2000元，即送贈品2800元（進貨成本2200元），2800元是分四個月返還給客戶，且企業(yè)并無承擔贈品外其它義務。即企業(yè)收取會員注冊費時不確認增值稅銷售額，等后期以實物返還（實為銷售）給會員時再確認以折扣方式銷售貨物。如果提供的商品或服務不能確定，如某航空公司VIP會員，按年繳納一定年費，就可在會員期內(nèi)享受機場提供的免費接送、食宿等。即相關(guān)的服務是由于該會員的會員資格所帶來，且相關(guān)服務具有不確定性，即該會員繳了會費后，可能一次未享受相關(guān)服務，也可能多次享受，那么個人認為該會員費收入作為銷售“其他權(quán)益性無形資產(chǎn)”可能更為合理。
作者郭漢霆，系每日稅訊精選微信公眾號特約撰稿人
