| 各種商品銷售方式的增值稅納稅籌劃 |
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| 各種商品銷售方式的增值稅納稅籌劃 “十一”黃金周即將到來，有許多商業(yè)企業(yè)，特別是大型超市都會為了擴大銷售、吸引顧客、增加自身的知名度而進行各種促銷活動。然而在促銷方案的選擇中，企業(yè)往往著重于考慮銷售方式對消費者的吸引力和增大銷售額上，卻對各種銷售方式所負擔的納稅金額的高低考慮不足，而造成損失。所以，企業(yè)應該綜合考慮兩方面的因素，作出對企業(yè)最有利的選擇。做好稅收籌劃。對于除促銷這種特殊銷售方式以外的一般銷售方式也有其增值稅籌劃空間，本文將對多種銷售方式的增值稅納稅情況進行比較分析。 一般銷售方式通常有直接收款、委托收款、托收承付、賒銷、分期收款、預收款銷售、委托代銷等，另外，還有一些特殊的銷售方式，主要是指商業(yè)企業(yè)的促銷。不同的銷售方式，增值稅納稅義務的發(fā)生時間是不一樣的。增值稅的納稅籌劃就是在稅法允許的范圍內(nèi)，盡量推遲納稅時間，從而延期納稅。延期納稅，即在稅法許可范圍內(nèi)企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)分期或延期繳納稅款，要推遲納稅時間，就要設法推遲銷售額的實現(xiàn)。在條件允許的情況下，企業(yè)應選擇對自己有利的銷售方式，否則就會承擔提前繳納增值稅給企業(yè)帶來的損失。 下面舉例說明： 【例1】雨澤公司為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17％。本月發(fā)生銷售業(yè)務6筆，共計6 000(含稅)萬元，貨物已全部發(fā)出。其中，4筆業(yè)務共計4000萬元，貨款兩清；一筆業(yè)務800萬元，2年后一次結(jié)清；另一筆1200萬元，其中1年后付600萬元，余款600萬元2年后結(jié)清。 分析：根據(jù)稅法相關規(guī)定，直接收款方式不論貨款是否收回，都應在提貨單移交并辦理索要銷售額憑據(jù)之日承擔納稅義務，而賒銷和分期收款結(jié)算方式則以合同約定日期為納稅義務發(fā)生時間，這就表明，在納稅義務發(fā)生時間的確定上，雨澤公司有充分的自主權，也具有相當大的主動性，也有充分的增值稅籌劃空間。下面我們分別來比較一下，直接收款方式、賒銷和分期收款結(jié)算方式不同的增值稅納稅額： (1)企業(yè)全部采用直接收款方式，則在當月全部計算銷售額，計提增值稅銷項稅額： 銷項稅額=6000萬元／(1+17％)x17％=871．79萬元． 按照稅法規(guī)定，雨澤公司必須按照銷售額全部計提增值稅銷項稅額。在這種情況下，有2000萬元的貨款實際并未收到，這樣雨澤公司就要墊付稅金。如果雨澤公司對未收到貨款的業(yè)務不計提銷項稅額甚至不做賬務處理隱瞞收入則違反稅法規(guī)定，屬于偷稅行為，給雨澤公司帶來稅收風險。 (2)對于未收到的800萬元和1200萬元2筆應收賬款，如果雨澤公司在貨款結(jié)算中分別采用賒銷和分期收款結(jié)算方式，則能推遲納稅時間，達到延緩納稅的目的，這樣既能為企業(yè)節(jié)約大量的流動資金，又為企業(yè)節(jié)約銀行利息支出數(shù)萬元，當然還不違反稅法規(guī)定，可謂一石三鳥。推遲納稅的效果為： 1年后：銷項稅額=600萬元／(1+17％)x17％=87．18萬元， 2年后：銷項稅額=(800+600)萬元／(1+17％)x17％=203．42萬元 可以看到，采用賒銷和分期收款結(jié)算方式可以達到推遲納稅的效果，并為企業(yè)節(jié)約流動資金290．60萬元和銀行利息支出數(shù)萬元。因此，企業(yè)在產(chǎn)品銷售過程中，在應收貨款一時無法收回或部分無法收回的情況下，盡量回避直接收款方式，選擇賒銷或分期收款結(jié)算方式。這樣完全可以在貨款收到后履行納稅義務。避免墊付稅金，有效推遲增值稅納稅時間。 【例2】雨澤公司2008年9月向外地A公司銷售貨物，含稅價格共200萬元，貨款結(jié)算采用銷售后付款方式，該年12月雨澤公司收到A公司匯來貨款80萬元。企業(yè)有2種結(jié)算方式選擇。 分析：委托代銷商品是指委托方將商品交付給受托方，受托方根據(jù)合同要求，將商品出售后，開具銷貨清單交給委托方，委托方在收到受托方開具的銷貨清單時才確認銷售收入的實現(xiàn)，確認納稅義務的發(fā)生。根據(jù)這一原理，如果企業(yè)的產(chǎn)品銷售對象是商業(yè)企業(yè)，且在商業(yè)企業(yè)實現(xiàn)銷售后再付款結(jié)算，就可采用委托代銷結(jié)算方式、托收承付和委托銀行收款等結(jié)算形式。這樣企業(yè)就可以根據(jù)其實際收到的貨款分期計算銷項稅額，從而‘延緩納稅時間。下面我們分別來比較一下，不按委托代銷處理、按委托代銷方式不同的增值稅納稅額： (1)如果不按委托代銷處理，則9月份澎頁全部計算銷項稅額： 200萬元／(1+17％)×17％=39．78萬元。 (2)按委托代銷處理，9月份可不計提銷項稅額，12月份按規(guī)定收到受托方開具的銷貨清單時計算銷售額和增值稅銷項稅額： 80萬元／(1+17％)×17％=11．62萬元。 對于未收到銷貨清單的貨款可暫緩計算銷項稅額。 顯而易見，對實現(xiàn)銷售后再付款結(jié)算的業(yè)務選擇委托代銷結(jié)算方式對企業(yè)有利。 【例3】雨澤公司為增值稅一般納稅人，商業(yè)企業(yè)，增值稅稅率為17％。銷售利潤率為20％，現(xiàn)銷售800元(含稅價格)商品，其成本640元(含稅價格)，國慶期間為了促銷欲采用6種方案。 1．采取以舊換新業(yè)務，舊貨一的價格為80元，即買新貨可以少繳80元。 2．商品9折銷售。 3．購買物品滿800元減收80元。 4．購買物品滿800元時贈送價值80元的小商品，其成本為64元。 5．購買物品滿800元返還80兀。 6．購買物品滿800元返還購物券(面值80元)。 假設某消費者購買了800元的商品，在只考慮增值稅的情況下，對于商場來說，應該選擇那種方案最有利。 分析：一般情況下，商業(yè)企業(yè)的促銷方式有：以舊換新方式銷售、打折銷售、購買商品返還銷售、“買一贈一”銷售等。企業(yè)采用促銷方式銷售行為，其目的是為了擴大銷路、增加銷量，為企業(yè)招攬消費人群，實際上是企業(yè)對消費者的一種讓利行為。增值稅對于這些特殊的銷售方式有著不同的稅務和會計處理方法，納稅人應該熟練地掌握這些銷售方式及其稅務處理和會計處理方法，為企業(yè)進行稅收籌劃。下面我們逐個進行分析比較： (1)方案1：根據(jù)稅法規(guī)定，采取以舊換新方式銷售貨物，應按新貨物的同期銷售價格確定銷售額，不得抵扣舊貨物的收購價格。這里的以舊換新銷售是納稅人在銷售自己貨物時，有償回收舊貨物的行為，因為銷售貨物和收購貨物是兩種不同的交易活動，所以銷售額與收購價款是不能相互抵減的。 應納增值稅額=800／(1+17％)×17％一640／(1+17％)×17％=23．25(元) 會計處理： 借：庫存現(xiàn)金720 原材料80 貸：主營業(yè)務收入683．76 應交稅金一應交增值稅(銷頊稅額)116．24 同時，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 借：主營業(yè)務成本640 貸：庫存商品640 (2)方案2：商品打折銷售，根據(jù)稅法規(guī)定，如果銷售額和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明，可以按照折扣后的余額作為銷售額計算增值稅；如果將折扣額另開發(fā)票，不論其在財務上如何處理．均不得從銷售額中減除折扣額。關健兩點：第一，銷售額與折扣額是否在同一張發(fā)票上注明；第二．這里的折扣僅限于銷售價格折扣，“先打折再銷售，折扣在前，銷售在后”。如果是實物折扣應按視同銷售中“無償贈送”處理．實物金額不能從原銷售額中減除。 a．該商場如果將折扣額和銷售額開在同一張發(fā)票上，則 應納增值稅額=729／(1+17％)×17％=640／(1+17％)×17％=11．62(元) 會計處理： 借：庫存現(xiàn)金720 貸：主營業(yè)務收入615．38 應交稅金一應交增值稅(銷項稅額)104．62 b．該商場如果將折扣額和銷售額不開在同一張發(fā)票上(分票開具，一張藍字票，一張紅字票)，則 應納增值稅額=8001(1+17％)x17％-6401(1+17％)×17％=23,25(元) 會計處理： 借：庫存現(xiàn)金720 財務費用80 貸：主營業(yè)務收入683．76 應交稅金一應交增值稅(銷項稅額)116．24 同時，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 借：主營業(yè)務成本640 貸：庫存商品640 (3)方案3：“滿800減80”等類似促銷，相當于明折明扣，等于商家直接將商品打折，按此規(guī)定執(zhí)行成交，滿減額與銷售額同在一張發(fā)票上反映，稅法和會計處理上視為商業(yè)折扣，則應納增值稅額=720／(1+17％)x17％-640／(1+17％)x17％=11．62(元) 會計處理： 借：庫存現(xiàn)金720 貸：主營業(yè)務收入615．38 應交稅金一應交增值稅(銷項稅額)104．62 同時，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 借：主營業(yè)務成本640 貸：庫存商品640 (4)方案4：這種銷售采取的是購物贈送小商品，按稅法規(guī)定：單位或個體經(jīng)營者將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送給他人，對此類銷售行為，視同銷售貨物，按規(guī)定計算銷項稅額并征收增值稅。這樣做的目的。一是為了防止通過此類行為逃避納稅，造成稅款流失；二是為了避免稅款抵扣鏈條的中斷，導致各環(huán)節(jié)間稅負的不均衡。所以，贈送的小商品應視同銷售，同時購進商品的進項稅額可以抵扣，則： 應納增值稅額=[800／(1+17％)×17％-640／(1+17％)×17％]+[80／(1+17％)×17％-64／(1+17％)×17％]=25．57(元) 在會計處理上，第一，應把正常銷售商品與贈送商品分開核算；第二，對贈送的商品按其正常銷售價格計提銷項稅額，繳納增值稅。 a．正常銷售商品的會計處理 借：庫存現(xiàn)金800 貸：主營業(yè)務收入683．76 應交稅金一應交增值稅(銷項稅額) 116．24 同時，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 借：主營業(yè)務成本640 貸：庫存商品 640 b．贈送商品的會計處理 借：銷售費用80 貸：庫存商品 68．38 應交稅金一應交增值稅(銷項稅額) 11．62 同時，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 借：主營業(yè)務成本64 貸：庫存商品 64 (5)方案5：達到一定額度返送現(xiàn)金方式．現(xiàn)實操作中這種返還現(xiàn)金的促銷行為很少。因為未在同一張發(fā)票中體現(xiàn)折扣金額，稅法和會計處理上不能視為商業(yè)折扣，購買返還銷售按稅法規(guī)定應按800元計算銷項稅。 應納增值稅額=800／(1+17％)x17％一640／(1+17％)x17％=23．25(元) 會計處理： 借：庫存現(xiàn)金800 貸：主營業(yè)務收人683．76 應交稅金一應交增值稅(銷項稅額) 116．24 借：銷售費用80 貸：銀行存款80 同時，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 借：主營業(yè)務成本640 貸：庫存商品 640 (6)購物后的返券行為與無償贈送雖然都是贈送行為，但二者之間存在本質(zhì)區(qū)別。 一是，法律意義上的無償贈送是指出于感情或其他原因而作出的無私康溉行為。而銷售貨物后贈送購物代金券的行為是有償購物在先、贈券在后的有償贈送行為，贈券是購物的延續(xù)，是商場為了刺激消費而采取的促銷手段。 二是，對于贈送財產(chǎn)的質(zhì)量，根據(jù)《合同法》的規(guī)定，無償贈送的財產(chǎn)有瑕疵，贈送人不承擔責任。而顧客用返券購買的商品如果出現(xiàn)質(zhì)量問題，商場必須．承擔相應的責任。因此，用返券購買的貨物不是無償贈送，不能視同銷售計算增值稅。購物返券與商業(yè)折扣的銷售收入均為實際取得的收入，因此購物返券應該比照商業(yè)折扣，按實際銷售收入計算增值稅。也就是說，購物返券銷售行為應按照商場實際取得的現(xiàn)金(或銀行存款)收入，計算增值稅：商場從顧客手中又收回的返券，不是商場取得的收入．不應征收增值稅。 實際取得的現(xiàn)金(或銀行存款)收入時，應納增值稅額=800／(1+17％)×17％一640／(1+17％)×17％=23．25(元) 會計處理： 借：庫存現(xiàn)金800 貸：主營業(yè)務收入683．76 應交稅金一應交增值稅(銷項稅額) 116．24 同時，結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本 借：主營業(yè)務成本640 貸：庫存商品 640 收回購物券時，不計提增值稅。 從上面分析可以看到，如果只考慮增值稅，第2、3種方案稅負最輕為1 1．62元。因此，在促銷方案的選擇中。企業(yè)除了考慮銷售方式對消費者的吸引力外，還要考慮納稅金額的高低是否加重企業(yè)的稅收負擔，綜合考慮兩方面的因素，才能作出對企業(yè)最有利的選擇，做好稅收籌劃。（作者 欒豐收） 來源：《財會信報》2008年9月29日B4版、2008年10月6日B4版 |
