發(fā)放禮品如何進(jìn)行涉稅處理
年底將至，為獎(jiǎng)勵(lì)員工或密切業(yè)務(wù)關(guān)系，一些企業(yè)常會(huì)給本單位員工和關(guān)系單位相關(guān)人員發(fā)放獎(jiǎng)勵(lì)，一般是發(fā)放現(xiàn)金、發(fā)放外購實(shí)物、發(fā)放本企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品等。筆者就這幾種發(fā)放方式涉及的稅務(wù)處理分析如下。
增值稅的稅務(wù)處理
發(fā)放現(xiàn)金不涉及增值稅的業(yè)務(wù)處理。發(fā)放外購或自產(chǎn)產(chǎn)品，《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條明確，將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人，視同銷售貨物，應(yīng)繳納增值稅。這里如果發(fā)放獎(jiǎng)勵(lì)的企業(yè)是增值稅一般納稅人，那么其外購或自產(chǎn)的禮品的進(jìn)項(xiàng)稅額，可否從銷項(xiàng)稅額中抵扣呢？《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目、免征增值稅項(xiàng)目、集體福利或者個(gè)人消費(fèi)的購進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣?！对鲋刀悤盒袟l例實(shí)施細(xì)則》第二十二條進(jìn)一步明確，條例第十條所稱個(gè)人消費(fèi)包括納稅人的交際應(yīng)酬消費(fèi)?？梢?，企業(yè)外購或自產(chǎn)禮品發(fā)放福利屬于上述不得抵扣的范圍，無論是否取得發(fā)票，均不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
例如，一家增值稅一般納稅人企業(yè)，用自制產(chǎn)品作為獎(jiǎng)勵(lì)發(fā)放給員工，生產(chǎn)成本為10萬元，生產(chǎn)這部分產(chǎn)品購進(jìn)所需貨物支付的增值稅為3.4萬元，銷售價(jià)格為13萬元，則該企業(yè)應(yīng)納增值稅2.21萬元（13×17%）。
企業(yè)所得稅的稅務(wù)處理
以現(xiàn)金形式發(fā)放給本單位員工的節(jié)日補(bǔ)貼，《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的職工福利費(fèi)支出，不超過工資、薪金總額14%的部分，準(zhǔn)予扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于企業(yè)工資、薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國稅函〔2009〕3號）明確，為職工衛(wèi)生保健、生活、住房、交通等所發(fā)放的各項(xiàng)補(bǔ)貼和非貨幣性福利，包括企業(yè)向職工發(fā)放的因公外地就醫(yī)費(fèi)用、未實(shí)行醫(yī)療統(tǒng)籌企業(yè)職工醫(yī)療費(fèi)用、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補(bǔ)貼、供暖費(fèi)補(bǔ)貼、職工防暑降溫費(fèi)、職工困難補(bǔ)貼、救濟(jì)費(fèi)、職工食堂經(jīng)費(fèi)補(bǔ)貼、職工交通補(bǔ)貼等。企業(yè)發(fā)放給本單位職工的禮品，應(yīng)該在福利費(fèi)中開支，只要福利費(fèi)發(fā)放不超過標(biāo)準(zhǔn)，就可以在稅前扣除，超過標(biāo)準(zhǔn)的部分不得列支。
為本單位員工發(fā)放實(shí)物或者發(fā)放給關(guān)系單位的禮品，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）第二條規(guī)定，企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入：1.用于市場推廣或銷售。2.用于交際應(yīng)酬。3.用于職工獎(jiǎng)勵(lì)或福利。4.用于股息分配。5.用于對外捐贈(zèng)。6.其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。第三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時(shí)，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價(jià)格確定銷售收入。屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第四十三條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，按照發(fā)生額的60%扣除，但最高不得超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入的5%。因此，企業(yè)外購禮品贈(zèng)送給客戶個(gè)人屬于用于交際應(yīng)酬，需要視同銷售計(jì)征企業(yè)所得稅，同時(shí)按業(yè)務(wù)招待費(fèi)的規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。
例如，某企業(yè)與另一企業(yè)有固定的業(yè)務(wù)往來，向關(guān)系企業(yè)贈(zèng)送價(jià)值50萬元的禮品（外購），企業(yè)年銷售收入5000萬元，當(dāng)年開支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)80萬元（包括贈(zèng)送的50萬元）。那么，該企業(yè)當(dāng)年的銷售收入為5050萬元（5000+50），按照發(fā)生額60%的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算業(yè)務(wù)招待費(fèi)為48萬元（80×60%），按當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入5‰的標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算招待費(fèi)為25.25萬元（5050×5‰），因此，企業(yè)當(dāng)年可以在稅前列支的業(yè)務(wù)招待費(fèi)為25.25萬元，應(yīng)調(diào)增應(yīng)稅所得額54.75萬元（80-25.25）。
個(gè)人所得稅的稅務(wù)處理
為本單位員工發(fā)放禮品，《個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定，工資、薪金所得是指個(gè)人因任職或者受雇而取得的工資、薪金、獎(jiǎng)金、年終加薪、勞動(dòng)分紅、津貼、補(bǔ)貼以及與任職或者受雇有關(guān)的其他所得。員工獲取的禮品屬于工資、薪金收入的一部分，應(yīng)該并入當(dāng)月的工資、薪金計(jì)算繳納個(gè)人所得稅。如果直接發(fā)放現(xiàn)金，員工取得獎(jiǎng)金應(yīng)并入當(dāng)月工資、薪金繳納個(gè)人所得稅。如果發(fā)放實(shí)物，應(yīng)當(dāng)按照取得的憑證上所注明的價(jià)格計(jì)算應(yīng)納稅所得額，無憑證的實(shí)物或者憑證上所注明的價(jià)格明顯偏低的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)氐氖袌鰞r(jià)格核定應(yīng)納稅所得額。
為其他單位人員發(fā)放禮品，《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人所得稅有關(guān)問題的批復(fù)》（國稅函〔2000〕57號）規(guī)定，部分單位和部門在年終總結(jié)、各種慶典、業(yè)務(wù)往來及其他活動(dòng)中，為其他單位和部門的有關(guān)人員發(fā)放現(xiàn)金、實(shí)物或有價(jià)證券。對個(gè)人取得該項(xiàng)所得，應(yīng)按照《個(gè)人所得稅法》中規(guī)定的“其他所得”項(xiàng)目計(jì)算繳納個(gè)人所得稅，稅款由支付所得的單位代扣代繳。
