董紅巖/整理
實際工作中，遇到很多拆除舊房建造新房情形，今天咱們詳細分析一下：
一、通過外購土地時，附帶地上物建筑物，準備推倒重建。
（1）會計處理
通常情況下，根據《<企業(yè)會計準則第6號---無形資產>應用指南》規(guī)定，外購土地及建筑物支付的價款應當在建筑物與土地使用權之間進行分配；難以合理分配的，應當全部作為固定資產。
此時，如何賬務處理呢？
對于有明確目的，購置土地使用權就是為了重建，購入的土地使用權上原舊房己無法使用或有明確拆除計劃，可以確定并非為了使用的目的而購入舊房，而是為了建造新房之目的而購入土地使用權，同時必須附帶取得舊房，因此，所發(fā)生的支出應全部歸屬于土地使用權的取得成本，分配到舊房的成本為零。
土地使用權的處理應依據新建造計劃判斷處理，建造計劃可能包括兩方面：
①重建新房屋，做為固定資產使用的
根據《企業(yè)會計準則第4號---固定資產》第九條規(guī)定，自行建造固定資產的成本，由建造該項資產達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成'。
根據《<企業(yè)會計準則第6號---無形資產>應用指南》規(guī)定，自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關的土地使用權與建筑物應當分別進行處理。
此時，土地使用權做為無形資產單獨記賬，單獨攤銷。
②重建新房屋，是房地產開發(fā)產品，準備出售
根據《<企業(yè)會計準則第6號---無形資產>應用指南》規(guī)定，企業(yè)（房地產開發(fā)）取得土地用于建造對外出售的房屋建筑物，相關的土地使用權賬面價值應當計入所建造的房屋建筑物成本。
（2）企業(yè)所得稅處理
根據《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十六條規(guī)定，無形資產按照以下方法確定計稅基礎：（一）外購的無形資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發(fā)生的其他支出為計稅基礎；
在土地使用權達到預定用途（可用于建造新房用途）前發(fā)生的其他支出均可做為計稅基礎，為取得土地使用權而附帶的舊房支出，以及拆除舊房費用支出、平整土地支出均記入土地使用權計稅基礎。
會計與企業(yè)所得稅稅法無差異。
二、原自用房屋，推倒重建
（1）會計處理
①制定未來拆除計劃的
根據《企業(yè)會計準則第4號---固定資產》第十九條規(guī)定，企業(yè)至少應當于每年年度終了，對固定資產的使用壽命、預計凈殘值和折舊方法進行復核。使用壽命預計數與原先估計數有差異的，應當調整固定資產使用壽命。預計凈殘值預計數與原先估計數有差異的，應當調整預計凈殘值。與固定資產有關的經濟利益預期實現方式有重大改變的，應當改變固定資產折舊方法。固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法的改變應當作為會計估計變更。
根據《企業(yè)會計準則第4號---固定資產》第三條規(guī)定，使用壽命，是指企業(yè)使用固定資產的預計期間，或者該固定資產所能生產產品或提供勞務的數量。
綜上所述，企業(yè)應當在做出拆除計劃日應重新評價該房屋使用壽命，調整折舊年限，將該舊房的原賬面價值在拆除前的剩余使用期內全部折舊完畢。
②直接決定推倒重建
固定資產直接推倒重建業(yè)務，會計準則沒有明確，可根據職業(yè)判斷進行處理，分兩種處理方法：
第一、推倒原固定資產部分，視同報廢固定資產或發(fā)生固定資產毀損或者是以前折舊年限的調整，應當將處置收入扣除賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益。
會計分錄：
借固定資產清理
累計折舊
貸固定資產
借營業(yè)外支出
貸固定資產清理
第二、將推倒原固定資產部分賬面價值視為取得新建固定資產的一種成本支出，記入新建固定資產的成本。
會計分錄：
借在建工程
累計折舊
貸固定資產
在建工程隨新建支出一起轉入新建固定資產。
（2）企業(yè)所得稅處理
①制定未來拆除計劃的
根據《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十九條規(guī)定，固定資產按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業(yè)應當自固定資產投入使用月份的次月起計算折舊；停止使用的固定資產，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。企業(yè)應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值。固定資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。
《企業(yè)所得稅法實施條例》第六十條規(guī)定，除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，固定資產計算折舊的最低年限如下：（一）房屋、建筑物，為20年；（二）飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；（三）與生產經營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；（四）飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；（五）電子設備，為3年。
企業(yè)所得稅角度，對折舊年限改變沒有禁止性規(guī)定，因拆除計劃而縮短折舊年限的，只要不超過最低年限限制，折舊額可稅前扣除；如果超過最低年限，折舊額不允許稅前扣除，應做納稅調整。
②直接決定推倒重建
根據國家稅務總局公告2011年第34號第四條規(guī)定，關于房屋、建筑物固定資產改擴建的稅務處理問題。企業(yè)對房屋、建筑物固定資產在未足額提取折舊前進行改擴建的，如屬于推倒重置的，該資產原值減除提取折舊后的凈值，應并入重置后的固定資產計稅成本，并在該固定資產投入使用后的次月起，按照稅法規(guī)定的折舊年限，一并計提折舊；如屬于提升功能、增加面積的，該固定資產的改擴建支出，并入該固定資產計稅基礎，并從改擴建完工投入使用后的次月起，重新按稅法規(guī)定的該固定資產折舊年限計提折舊，如該改擴建后的固定資產尚可使用的年限低于稅法規(guī)定的最低年限的，可以按尚可使用的年限計提折舊。
企業(yè)所得稅角度，只認會計處理的第二種方法，如果企業(yè)會計處理采用第一種方法，則會產生稅會差異，需進行納稅調整。
參考文件及鏈接：
1、《企業(yè)所得稅法》；
