【案例】甲公司執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，對(duì)出租的房屋作為投資性房地產(chǎn)進(jìn)行核算，采用成本法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，屬于增值稅一般納稅人，對(duì)出租營(yíng)改增前取得的房屋按簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算增值稅。
2018年9月1日，甲公司將一排臨街門面房出租給乙公司，雙方簽訂了經(jīng)營(yíng)租賃合同。合同約定：租賃期限為2018年9月1日至2021年12月31日，月租金10萬(wàn)元（不含稅），其中2018年9月至12月為免租期；租金每年支付一次，乙公司應(yīng)分別于2018年9月1日、2019年9月1日、2020年9月1日支付租金120萬(wàn)元及增值稅稅額6萬(wàn)元。雙方如約履行了合同，甲公司在如期收到租金時(shí)開具了增值稅專用發(fā)票。
該門面房賬面價(jià)值為300萬(wàn)元，每月計(jì)提折舊1萬(wàn)元（符合稅法規(guī)定）。甲公司所在地區(qū)規(guī)定房產(chǎn)稅按原值繳納時(shí)可以一次性扣除30%計(jì)算。
問題：出租房產(chǎn)的財(cái)稅處理
解析：
（一）2018年度的財(cái)稅處理
1.甲公司2018年9月取得房屋租金126萬(wàn)元（含稅），產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)，應(yīng)交增值稅=120萬(wàn)元*5%=6萬(wàn)元。
借：銀行存款 126萬(wàn)元
貸：預(yù)收賬款 120萬(wàn)元
應(yīng)交稅費(fèi)—簡(jiǎn)易計(jì)稅 6萬(wàn)元
2.收到租金120萬(wàn)元，應(yīng)計(jì)房產(chǎn)稅=120萬(wàn)元*12%=14.4萬(wàn)元；同時(shí)，2018年9月至12月屬于免租期，按財(cái)稅[2010]121號(hào)規(guī)定還要按原值計(jì)算的房產(chǎn)稅=300萬(wàn)元*（1-30%）*1.2%*4/12=0.84萬(wàn)元。合計(jì)應(yīng)交房產(chǎn)稅=14.4萬(wàn)元+0.84萬(wàn)元=15.24萬(wàn)元。
借：稅金及附加 15.24萬(wàn)元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—房產(chǎn)稅 15.24萬(wàn)元
3.免租期內(nèi)收入的確認(rèn)：2018年9月至12月為免租期，按會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)將租金總額在包含免租期在內(nèi)的整個(gè)租賃期內(nèi)分?jǐn)?，假定采用直線法，則2018年9月至12月應(yīng)確認(rèn)的收入金額=120*3/（12*3+4）*4=36萬(wàn)元。
借：預(yù)收賬款 36萬(wàn)元
貸：其他業(yè)務(wù)收入 36萬(wàn)元
4.免租期內(nèi)應(yīng)計(jì)提折舊=1*4=4萬(wàn)元。
借：其他業(yè)務(wù)成本 4 萬(wàn)元
貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 4 萬(wàn)元
5.所得稅會(huì)計(jì)處理：2018年底，“預(yù)收賬款”的賬面價(jià)值=120-36=84萬(wàn)元，計(jì)稅基礎(chǔ)為0，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)—所得稅》的規(guī)定，兩者之間的差額會(huì)減少未來(lái)期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，屬于可抵扣暫時(shí)性差異，應(yīng)該確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)84萬(wàn)元*25%=21萬(wàn)元（假定稅率25%，且不考慮其他因素影響）。
通俗的講，2018年度會(huì)計(jì)處理只確認(rèn)了36萬(wàn)元的收入，而稅務(wù)處理需要確認(rèn)收入120萬(wàn)元，稅務(wù)處理比會(huì)計(jì)處理多出了84萬(wàn)元的收入，則84萬(wàn)元就需要提前繳納所得稅21萬(wàn)元，但是這21萬(wàn)元稅款可以在以后年度通過(guò)少交而抵扣，因此屬于企業(yè)的資產(chǎn)。
借：遞延所得稅資產(chǎn)21萬(wàn)元
貸：所得稅費(fèi)用 21萬(wàn)元
6.企業(yè)所得稅處理
由于租金收入雖然是提前取得，但是并不滿足國(guó)稅函〔2010]79號(hào)規(guī)定的可以分期確認(rèn)的條件，因?yàn)槭欠帜耆〉枚皇且淮涡匀〉玫?，所以只能按照?span>企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入。因此，甲公司在2018年度租金的應(yīng)稅收入是120萬(wàn)元。
由于會(huì)計(jì)上確認(rèn)的收入為36萬(wàn)元，與稅務(wù)處理確認(rèn)的收入相差84萬(wàn)元，故企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)填寫《A105020未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入納稅調(diào)整明細(xì)表》和《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》，調(diào)增應(yīng)納稅所得額84萬(wàn)元。
（二）2019年度的財(cái)稅處理
1.收到租金
借：銀行存款126 萬(wàn)元
貸：預(yù)收賬款120 萬(wàn)元
應(yīng)交稅費(fèi)—簡(jiǎn)易計(jì)稅 6萬(wàn)元
2.會(huì)計(jì)確認(rèn)收入：2019年度收入額=120*3/（12*3+4）*12=108萬(wàn)元
借：預(yù)收賬款 108萬(wàn)元
貸：其他業(yè)務(wù)收入 108萬(wàn)元
3.房產(chǎn)稅：2019年度應(yīng)交房產(chǎn)稅=120*12%=14.4萬(wàn)元
借：稅金及附加 14.4萬(wàn)元
貸：應(yīng)交稅費(fèi)—房產(chǎn)稅 14.4萬(wàn)元
4.計(jì)提折舊
借：其他業(yè)務(wù)成本 12萬(wàn)元
貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊 12萬(wàn)元
5.所得稅會(huì)計(jì)處理：會(huì)計(jì)處理確認(rèn)收入108萬(wàn)元，稅務(wù)處理確認(rèn)收入120萬(wàn)元，二者相差12萬(wàn)元，形成可抵扣暫時(shí)性差異=12*25%=3萬(wàn)元。
借：遞延所得稅資產(chǎn) 3萬(wàn)元
貸：所得稅費(fèi)用 3萬(wàn)元
6.企業(yè)所得稅處理
由于會(huì)計(jì)上確認(rèn)的收入為108萬(wàn)元，稅務(wù)確認(rèn)收入120萬(wàn)元，二者收入相差12萬(wàn)元，故企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)填寫《A105020未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入納稅調(diào)整明細(xì)表》和《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》，調(diào)增應(yīng)納稅所得額12萬(wàn)元。
（三）2020年度的財(cái)稅處理
2020年度的財(cái)稅處理與2019年度的財(cái)稅處理一致，不再贅述。
（四）2021年度的財(cái)稅處理
1.會(huì)計(jì)確認(rèn)收入：2021年度收入額=120*3/（12*3+4）*12=108萬(wàn)元
借：預(yù)收賬款108 萬(wàn)元
貸：其他業(yè)務(wù)收入108 萬(wàn)元
2.計(jì)提折舊
借：其他業(yè)務(wù)成本12萬(wàn)元
貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊12萬(wàn)元
3.所得稅會(huì)計(jì)處理：會(huì)計(jì)處理確認(rèn)收入108萬(wàn)元，稅務(wù)處理確認(rèn)收入0萬(wàn)元，二者相差108萬(wàn)元，應(yīng)沖減以前年度的可抵扣暫時(shí)性差異=-108*25%=-27萬(wàn)元。
借：所得稅費(fèi)用27萬(wàn)元
貸：遞延所得稅資產(chǎn)27萬(wàn)元
4.企業(yè)所得稅處理
由于會(huì)計(jì)上確認(rèn)的收入為108萬(wàn)元，稅務(wù)確認(rèn)收入0萬(wàn)元，二者收入相差108萬(wàn)元，故企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)應(yīng)填寫《A105020未按權(quán)責(zé)發(fā)生制確認(rèn)收入納稅調(diào)整明細(xì)表》和《A105000納稅調(diào)整項(xiàng)目明細(xì)表》，調(diào)減應(yīng)納稅所得額108萬(wàn)元。
（五）財(cái)稅處理總結(jié)
將2018年至2021年的財(cái)稅處理總結(jié)如下：
說(shuō)明：上表的“差異”就是每年企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)需要進(jìn)行納稅調(diào)整的金額。
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