根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》第九條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。所以，企業(yè)一個納稅年度利潤總額如果為“零”或“負(fù)數(shù)”，則納稅人當(dāng)年發(fā)生的公益性捐贈支出不允許在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。
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公益性捐贈支出的利潤基數(shù)如何確定 2010年11月05日 11:36中國會計報近日，財政部下發(fā)了《關(guān)于公益性捐贈稅前扣除有關(guān)問題的補(bǔ)充通知》，進(jìn)一步規(guī)范了公益性捐贈的稅前扣除政策，但如何確定公益性捐贈支出的利潤基數(shù)，在實務(wù)中仍有不少的爭議。《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十三條規(guī)定：“企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈支出，不超過年度利潤總額12％的部分，準(zhǔn)予扣除。”但是，如何界定“年度利潤總額”，有許多人都簡單理解為就是企業(yè)自行編制的會計報表上披露的利潤額，被檢查出的利潤額不可以作為調(diào)整計算公益性捐贈額的基數(shù)，還有一種觀點則認(rèn)為恰好相反。在此，筆者想借助案例做一具體分析。案例某檢查組到甲公司例行檢查。甲公司被檢查年度實現(xiàn)營業(yè)收入1895萬元，應(yīng)扣除的營業(yè)成本、費用及稅金（非增值稅及附加）等共計1415萬元。取得購買國債的利息收入90．6萬元，按照權(quán)益法核算的被投資方虧損83．51萬元；營業(yè)外收入54．80萬元，營業(yè)外支出196．3萬元（含發(fā)生的公益性捐贈支出63萬元）；在發(fā)生的管理費用中，為開發(fā)新產(chǎn)品發(fā)生研究開發(fā)費用47萬元（未形成無形資產(chǎn)），支出業(yè)務(wù)招待費13萬元，公司賬面實現(xiàn)的會計利潤345．59萬元，繳納企業(yè)所得稅86．40萬元。檢查組做了如下六項納稅調(diào)整：
1．因企業(yè)取得的國債利息收入免征企業(yè)所得稅，調(diào)減計稅所得額90．6萬元；
2．因從被投資方分擔(dān)的權(quán)益性投資損失不可以稅前扣除，調(diào)增計稅所得額83．51萬元；3．因公益性捐贈超過可以稅前扣除的標(biāo)準(zhǔn)，63－345．59×12％＝21．53萬元，調(diào)增計稅所得額21．53萬元
4．因開發(fā)新產(chǎn)品發(fā)生研究開發(fā)費用符合加計扣除50％的規(guī)定（47×50％＝23．5（萬元）），調(diào)減計稅所得額23．5萬元；
5．業(yè)務(wù)招待費超支額按照業(yè)務(wù)招待費實際發(fā)生額60％的比例計算，可扣除的最高限額為13×60％＝7．8（萬元）。按照業(yè)務(wù)收入5‰的比例計算，可扣除的最高限額為1895×5‰＝9．475（萬元）。因7．8萬元＜9．475萬元，按熟低原則，故可列支的業(yè)務(wù)招待費為7．8萬元，超支額為：13－7．8＝5．2（萬元），調(diào)增計稅所得額5．2萬元。6．發(fā)現(xiàn)多轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本93．01萬元，調(diào)增計稅所得額93．01萬元。以上六項凈調(diào)增計稅所得額為：83．51＋21．53＋5．2＋93．01－90．6－23．5＝89．15萬元，同時計算應(yīng)補(bǔ)繳的企業(yè)所得稅22．28萬元。檢查組按照上述調(diào)整事項撰寫檢查報告后送交審理組審理。審理組在仔細(xì)復(fù)核了檢查資料和檢查意見后，對其中因公益性捐贈超過可稅前扣除標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行的納稅調(diào)整提出了疑問。檢查組依據(jù)的345．59萬元利潤額雖是甲公司自行計算，但由于甲公司沒有嚴(yán)格按照國家統(tǒng)一會計制度的規(guī)定進(jìn)行計算，多轉(zhuǎn)商品銷售成本93．01萬元，造成利潤不真實，不僅需要調(diào)增計稅所得額93．01萬元，而且需要調(diào)增會計利潤93．01萬元，同時還應(yīng)該調(diào)增作為計算公益性捐贈支出的利潤基數(shù)。據(jù)此，審理組調(diào)增了檢查組對甲公司計算公益性捐贈支出的利潤基數(shù)93．01萬元。分析從上述案例可以看出，企業(yè)在計算公益性捐贈支出可以稅前扣除的限額時，對《企業(yè)所得稅法實施條例》第五十三條規(guī)定的作為計算公益性捐贈支出基數(shù)的“年度利潤總額”可以從以下三個方面理解：一、“年度利潤總額”指企業(yè)實現(xiàn)的年度會計利潤總額，不僅包括企業(yè)自行編制的年度會計報表上實現(xiàn)的利潤總額，而且還包括計算公益捐贈前發(fā)現(xiàn)的所有影響會計利潤的問題對利潤額的調(diào)整。二、只要是在計算公益捐贈前發(fā)現(xiàn)并查證的企業(yè)沒有按照國家統(tǒng)一會計制度或會計準(zhǔn)則規(guī)定對年度會計利潤進(jìn)行核算的問題，都應(yīng)該根據(jù)相關(guān)問題對利潤額的影響進(jìn)行相應(yīng)調(diào)整，并按照調(diào)整后的利潤額作為計算公益性捐贈支出的基數(shù)。三、只要發(fā)現(xiàn)并查證了屬于應(yīng)該調(diào)整企業(yè)年度會計利潤的問題，都應(yīng)該按照調(diào)整后的利潤總額重新計算公益性捐贈支出可以稅前扣除的年度限額。
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