近年來，大量外國企業(yè)在華設(shè)立了子公司，隨之而來的還有眾多作為企業(yè)高管的外籍人士。由于我國對外籍在華人員個人所得稅規(guī)定較為復(fù)雜，因此給這些外籍高管的納稅遵從帶來了一定的困難和風險。本文將對相關(guān)外籍高管的個稅政策進行簡要歸納，說明外籍高管在華任職期間取得的工資薪金收入，應(yīng)如何繳納個人所得稅。
一
外籍高管的界定
根據(jù)國稅函[1995]125號文第三條的規(guī)定，中國境內(nèi)企業(yè)高層管理職務(wù)是指公司正、副（總）經(jīng)理、各職能總師、總監(jiān)及其他類似公司管理層的職務(wù)。
二
納稅義務(wù)的判定
根據(jù)國稅發(fā)[1994]148號文第五條的規(guī)定，對于擔任中國境內(nèi)企業(yè)的高層管理職務(wù)，并兼任中國境外職務(wù)的外籍高管（雙重任職），無論其在中國境內(nèi)停留多長時間，中國境內(nèi)企業(yè)支付的工資、薪金應(yīng)在中國申報繳納個人所得稅。其取得的中國境外企業(yè)支付的工資薪金的納稅義務(wù)適用國稅發(fā)[1994]148號文第二條、第三條、第四條的規(guī)定，具體如下：
（1）一個納稅年度內(nèi)在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住不超過90日或在稅收協(xié)定規(guī)定的期間在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住不超過183日，境外企業(yè)支付的工資薪金不是由境內(nèi)企業(yè)負擔的，不繳納個人所得稅。
（2）在一個納稅年度中在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住超過90日或在稅收協(xié)定規(guī)定的期間在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住超過183日但不滿一年的，其在中國境內(nèi)工作期間境外企業(yè)支付的工資薪金須在中國繳納個人所得稅。
（3）在一個納稅年度中在中國境內(nèi)居住滿一年，其在中國境內(nèi)工作期間境外企業(yè)支付的工資薪金須在中國繳納個人所得稅。如果該外籍高管在中國境內(nèi)居住滿五年，從第六年起，每滿一年，其應(yīng)當就其來源于境內(nèi)外的工資薪金所得繳納個人所得稅。
三
雙邊稅收協(xié)定的適用
需要說明的是，國稅發(fā)[1994]148號文是我國國內(nèi)稅法，一般適用于沒有和我國簽訂稅收協(xié)定國家的居民個人。對于那些屬于和我國簽訂稅收協(xié)定國家的居民個人，則應(yīng)按照稅收協(xié)定的相關(guān)規(guī)定來判斷其在我國的納稅義務(wù)。
根據(jù)國稅發(fā)[2004]97號文第四條的規(guī)定，如果該外籍高管所在國（地區(qū)）與我國簽訂的協(xié)定（安排）中的董事費條款中，未明確表述包括企業(yè)高層管理人員，對其取得的報酬可按該協(xié)定（安排）中有關(guān)非獨立個人勞務(wù)條款和國稅發(fā)[1994]148號第二、三、四條的規(guī)定，判定納稅義務(wù)，即與普通外籍個人的納稅義務(wù)基本一致。
根據(jù)國稅函[2007]946號文第一條的規(guī)定：
（1）對無稅收協(xié)定（安排）適用的企業(yè)高管人員，在一個納稅年度中在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住不超過90天，或者按稅收協(xié)定（安排）規(guī)定應(yīng)認定為對方稅收居民，但按稅收協(xié)定（安排）及國稅發(fā)[2004]97號第四條的有關(guān)規(guī)定應(yīng)適用稅收協(xié)定（安排）董事費條款的企業(yè)高管人員，在稅收協(xié)定（安排）規(guī)定的期間在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住不超過183天，則僅就中國境內(nèi)企業(yè)支付的工資薪金應(yīng)在中國申報繳納個人所得稅。
（2）無稅收協(xié)定（安排）適用，或按稅收協(xié)定（安排）規(guī)定應(yīng)認定為對方稅收居民，但按稅收協(xié)定（安排）及國稅發(fā)[2004]97號第四條的有關(guān)規(guī)定應(yīng)適用稅收協(xié)定（安排）董事費條款的企業(yè)高管人員，在稅收協(xié)定規(guī)定的期間在中國境內(nèi)連續(xù)或累計居住超過183天，但不滿一年的，其在中國境內(nèi)工作期間，境外支付的工資薪金及中國境內(nèi)企業(yè)支付的工資薪金均應(yīng)在中國申報繳納個人所得稅。
四
外籍高管個稅的計算
一般而言，如果外籍高管所在國（地區(qū)）沒有與我國簽訂稅收協(xié)定（安排），或所在國（地區(qū)）與我國簽訂稅收協(xié)定（安排）且包含高管條款，那么外籍高管個稅計算公式如下：
如果外籍高管所在國（地區(qū)）與我國簽訂稅收協(xié)定（安排）但不包含高管條款，那么該外籍高管與一般外籍雇員的個稅計算一致，計算公式如下：
五
風險提示
實務(wù)中由于外籍高管的薪資通常較高，因此如果錯誤計算其在華應(yīng)納的個人所得稅，將給其帶來較高的稅務(wù)風險。同時，其任職公司作為代扣代繳義務(wù)人，如果沒有正確履行其代扣代繳義務(wù)也可能面臨稅務(wù)機關(guān)的處罰。因此，我們建議企業(yè)應(yīng)謹慎處理外籍高管的個稅風險，如果遇到相關(guān)問題，可向稅務(wù)專業(yè)機構(gòu)尋求協(xié)助。
作者：尹雷
