摘要
詳細(xì)內(nèi)容
營改增目標(biāo)和試點納稅人的應(yīng)對策略
營改增作為國家要推行結(jié)構(gòu)性減稅的重要措施，目標(biāo)是擴大抵扣鏈條、解決重復(fù)征稅、優(yōu)化稅收制度、助推產(chǎn)業(yè)升級。但具體到每個生活服務(wù)業(yè)納稅人，需要結(jié)合自身情況時刻關(guān)注營改增影響，并重點采取以下三方面工作作為應(yīng)對：
防范涉稅風(fēng)險。營改增后，試點納稅人需確保不因稅制變化而產(chǎn)生各類稅收不遵從風(fēng)險。與營業(yè)稅相對簡化的管理制度相比， 與營業(yè)稅相對簡化的管理制度相比，增值稅在日常事項、納稅申報、專用發(fā)票方面以及稅務(wù)機關(guān)的管理上的要求都更為復(fù)雜。生活服務(wù)業(yè)納稅人需重點關(guān)注收入確認(rèn)、進項抵扣及發(fā)票風(fēng)險，制定有效的稅務(wù)內(nèi)控制度，確保合規(guī)遵從。
控制降低稅負(fù)。對于生活服務(wù)業(yè)納稅人來說，優(yōu)惠政策適用、購進資產(chǎn)的時點、企業(yè)經(jīng)營周期都會對增值稅稅負(fù)產(chǎn)生影響。增值稅雖不反映在企業(yè)利潤表的計算上，但仍會通過收入、成本、費用、營業(yè)稅金及附加等項目，對企業(yè)利潤表產(chǎn)生影響。而價稅分離的核算方式，也會使生活服務(wù)業(yè)納稅人繳納的企業(yè)所得稅、各類附加稅費等產(chǎn)生變化。因此試點納稅人需要合理充分利用政策，控制降低稅負(fù)，全面考慮各項稅費（如企業(yè)所得稅、城建稅及教育費附加等）測算整體稅負(fù)變化，了解營改增對經(jīng)營成果產(chǎn)生的綜合影響。
促進業(yè)務(wù)發(fā)展。增值稅具有環(huán)環(huán)抵扣的特點，生活服務(wù)業(yè)中，餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)的接受方不得抵扣進項稅額，未納入到增值稅抵扣鏈條,因此銷項稅額將不能通過抵扣的方式向下游環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)嫁。相關(guān)的服務(wù)提供方和接受方都應(yīng)關(guān)注上述政策對商業(yè)談判、定價策略產(chǎn)生的影響，通過合理的商業(yè)安排和議價，促進自身業(yè)務(wù)發(fā)展，提高本環(huán)節(jié)利潤空間。
征稅范圍
生活服務(wù)業(yè)作為營改增后的新設(shè)稅目，綜合了原營業(yè)稅的“文化體育業(yè)、娛樂業(yè)、服務(wù)業(yè)”等稅目中的內(nèi)容，主要是在非生產(chǎn)流通環(huán)節(jié)有突出個人消費屬性的應(yīng)稅服務(wù)?！锻ㄖ芬?guī)定，生活服務(wù)業(yè)是指為滿足城鄉(xiāng)居民日常生活需求提供的各類服務(wù)活動，包括文化體育服務(wù)、教育醫(yī)療服務(wù)、旅游娛樂服務(wù)、餐飲住宿服務(wù)和居民日常服務(wù)。生活服務(wù)業(yè)適用一般計稅方式、稅率為6%，如適用簡易計稅方式、征收率為3%。原先按照財稅[2011]110號文，生活服務(wù)業(yè)原則上全部適用簡易計稅，當(dāng)時主要是從便于納稅遵從和稅收征管的角度出發(fā)。但此次《通知》改為一般計稅方式，使文化體育、教育醫(yī)療、旅游、住宿等與生產(chǎn)流通較為緊密的服務(wù)進入增值稅抵扣鏈條，同時也對試點納稅人提出更高的遵從要求。
不得抵扣進項稅額的生活服務(wù)項目
《通知》規(guī)定，餐飲服務(wù)、居民日常服務(wù)和娛樂服務(wù)的接受方，不得抵扣進項稅額。由于此類服務(wù)容易被用于集體福利、個人消費，因此未被納入抵扣范圍，納稅人即使取得上述服務(wù)的抵扣憑證，也不得抵扣進項稅額。但鑒于同樣易混為自用的小汽車、游艇卻已在2013年被納入抵扣范圍，因此納稅人可以實時關(guān)注政策的后續(xù)變化。
另外，文化體育服務(wù)、教育醫(yī)療服務(wù)、旅游服務(wù)、住宿服務(wù)雖然可以抵扣進項稅額，但如購進上述服務(wù)用于簡易計稅項目、免稅項目、集體福利或個人消費，按照《通知》規(guī)定依舊不得抵扣進項稅額。
稅收優(yōu)惠
《通知》較完整保留了原營業(yè)稅中生活服務(wù)業(yè)的優(yōu)惠政策，包括：醫(yī)療機構(gòu)提供的醫(yī)療服務(wù)，從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供的教育服務(wù)，列舉的文化單位在自己的場所提供文化服務(wù)的第一道門票收入，托兒所、幼兒園提供的保育和教育服務(wù)，養(yǎng)老機構(gòu)提供的養(yǎng)老服務(wù)等。
視同提供應(yīng)稅服務(wù)
《通知》規(guī)定，無償提供服務(wù)、無償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，除用于公益事業(yè)或者以社會公眾為對象外，應(yīng)視同銷售并按照相關(guān)計算方式繳納增值稅。由于生活服務(wù)業(yè)的應(yīng)稅項目主要為滿足城鄉(xiāng)居民日常生活需求，零售服務(wù)較多，隨著市場競爭的逐漸激烈和銷售模式的不斷創(chuàng)新，零售行業(yè)中常會出現(xiàn)以“免費”、“零元”、“特價”為名提供應(yīng)稅服務(wù)行為。原繳納營業(yè)稅時，上述經(jīng)營模式是否被認(rèn)定為視同銷售存在不同理解。《通知》對此未做出明確規(guī)定。試點納稅人應(yīng)關(guān)注后續(xù)文件與政策執(zhí)行口徑。
跨境應(yīng)稅行為
《通知》將生活服務(wù)業(yè)的部分跨境應(yīng)稅行為納入免稅管理。試點納稅人在境外提供的文化體育服務(wù)、教育醫(yī)療服務(wù)、旅游服務(wù)適用出口免稅政策。試點納稅人應(yīng)及時掌握相關(guān)管理規(guī)定，確保充分享受政策。
生活服務(wù)業(yè)業(yè)務(wù)分析
我們以下分析生活服務(wù)業(yè)營改增所涉及的值得關(guān)注的操作要點和問題：
酒店業(yè)
- 酒店業(yè)納稅人的經(jīng)營業(yè)務(wù)具有綜合性、多元性的特點，不同業(yè)務(wù)的適用稅率以及抵扣規(guī)定有所差異，具體詳見附表。
- 兼營和混合銷售
鑒于經(jīng)營業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，酒店業(yè)納稅人通常會面臨兼營和混合銷售問題。《通知》規(guī)定，納稅人兼營不同稅率或征收率項目, 應(yīng)當(dāng)分別核算銷售額，未分別核算的, 從高適用稅率；一項銷售行為涉及服務(wù)和貨物為混合銷售，非生產(chǎn)、非商貿(mào)納稅人按照銷售服務(wù)繳稅。
在實踐中，兼營和混合銷售仍有部分問題待明確，可能帶來涉稅風(fēng)險。例如：如何界定是否為“一項”銷售行為；在一項銷售涉及不同稅率服務(wù)時，應(yīng)按照稅率較高的應(yīng)稅服務(wù)繳稅，還是按照主要服務(wù)的稅率繳稅等。試點納稅人應(yīng)關(guān)注后續(xù)文件與政策執(zhí)行口徑。
餐飲服務(wù)
- 提供餐飲服務(wù)與銷售貨物
在餐飲服務(wù)業(yè)營改增之前，針對是否在現(xiàn)場消費，餐飲業(yè)納稅人需繳納不同稅種。在現(xiàn)場消費的，按照餐飲服務(wù)稅目繳納營業(yè)稅，非現(xiàn)場消費的，按照生產(chǎn)銷售貨物繳納增值稅?！锻ㄖ穲?zhí)行后，試點納稅人同時經(jīng)營上述兩種業(yè)務(wù)，應(yīng)被界定為兼營，需要進行分別核算，未分別核算的從高（即銷售貨物）適用稅率。
此外，根據(jù)2013年17號公告規(guī)定，飲食業(yè)納稅人銷售非現(xiàn)場消費的食品，雖然按照銷售貨物繳納增值稅，但屬于不經(jīng)常發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為的，可以選擇按小規(guī)模納稅人繳納增值稅，即適用3%簡易計稅方式。此規(guī)定在《通知》執(zhí)行后是否仍沿用，試點納稅人應(yīng)關(guān)注政策的后續(xù)調(diào)整。
- 購進農(nóng)產(chǎn)品抵扣
餐飲服務(wù)納稅人購進糧食、肉蛋、蔬菜、水果等農(nóng)產(chǎn)品時，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進口增值稅專用繳款書外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買價和13%的扣除率計算進項稅額。實踐中，試點納稅人應(yīng)按照農(nóng)產(chǎn)品計算抵扣相關(guān)政策，取得有效扣除憑證并遵守管理要求，確保合規(guī)、足額抵扣進項稅額。此外，在執(zhí)行農(nóng)產(chǎn)品核定扣除政策的省市或行業(yè)，試點納稅人將面臨更為復(fù)雜的抵扣方式。
旅游服務(wù)
《通知》規(guī)定，試點納稅人提供旅游服務(wù)，可以選擇以取得的全部價款和價外費用，扣除住宿費、餐飲費、交通費、簽證費、門票費和支付給其他接團旅游企業(yè)旅游費用后的余額為應(yīng)稅銷售額，計算繳納增值稅，即適用差額征稅的方式。試點納稅人在進行差額扣除時，需取得合法有效的扣除憑證并合規(guī)申報，取得的扣除憑證為抵扣憑證的，不得抵扣進項稅額。
教育服務(wù)
《通知》規(guī)定，教育服務(wù)包括學(xué)歷教育服務(wù)、非學(xué)歷教育服務(wù)、教育輔助服務(wù)。其中非學(xué)歷教育，包括各類培訓(xùn)、演講、講座、報告會。根據(jù)《通知》注釋范圍的規(guī)定，除航空培訓(xùn)屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中的物流輔助服務(wù)外，其他各類形式培訓(xùn)均按照教育服務(wù)征收增值稅。此外，除從事學(xué)歷教育的學(xué)校提供的教育服務(wù)免征增值稅外，非學(xué)歷教育服務(wù)、教育輔助服務(wù)均應(yīng)繳納增值稅。
娛樂服務(wù)
根據(jù)原營業(yè)稅規(guī)定，娛樂業(yè)中“歌廳、舞廳、 OK歌舞廳、音樂茶座、臺球、高爾夫球、保齡球、游藝”適用5%-20%稅率?！锻ㄖ穲?zhí)行后，娛樂服務(wù)按照6%稅率繳納增值稅，并可以抵扣進項稅額，這將使得經(jīng)營上述業(yè)務(wù)的試點納稅人稅負(fù)大幅度下降。原營業(yè)稅的高稅率帶有一定調(diào)節(jié)消費的功能，營改增后，上述娛樂服務(wù)在未來是否會納入消費稅征稅范圍值得關(guān)注。
注意要點
《通知》將于5月1日正式執(zhí)行，留給試點納稅人的應(yīng)對期已十分緊迫。剩余一個多月的準(zhǔn)備期內(nèi)，建議試點納稅人做好以下工作作為應(yīng)對：
積極與主管稅務(wù)機關(guān)配合，做好營改增前的一系列征管準(zhǔn)備工作。包括補充完善稅務(wù)登記信息、一般納稅人資格登記、增值稅發(fā)票申請、開票器具的發(fā)行與培訓(xùn)、各類減免稅優(yōu)惠事項備案、開通網(wǎng)上申報系統(tǒng)，并按期申報繳稅。
全方位評估營改增對收入和成本費用核算產(chǎn)生的影響及帶來的利潤變化，分析進項稅金對現(xiàn)金流及融資成本的影響；考慮部分生活服務(wù)的接受方不得抵扣進項稅額，試點納稅人應(yīng)對產(chǎn)品服務(wù)的定價機制做出修訂。
研究銜接方案，在進行稅負(fù)有效性測試的基礎(chǔ)上評估影響。經(jīng)營業(yè)務(wù)較為綜合的生活服務(wù)業(yè)納稅人，應(yīng)結(jié)合營改增兼營、混合銷售等具體規(guī)定，調(diào)整商業(yè)合同條款模板。
對相關(guān)業(yè)務(wù)人員進行培訓(xùn)，修改增值稅管理的各項流程制度。熟悉發(fā)票開具及領(lǐng)用存要求；了解抵扣期限等管理要求，確保取得的進項稅額足額抵扣。
關(guān)注營改增后續(xù)配套文件，跟進陸續(xù)出臺的各類政策解釋和操作辦法，及時分析對本環(huán)節(jié)的影響作出應(yīng)對。
附表
