又到年底了，發(fā)票又提上日程了，有些業(yè)務(wù)就是沒有發(fā)票，比如：在建工程轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。
01
江蘇省無錫地稅局案例：
稅務(wù)機(jī)關(guān)在檢查中發(fā)現(xiàn)某一企業(yè)在檢查年度有一筆在建工程轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)，檢查人員仔細(xì)核對，發(fā)現(xiàn)該筆固定資產(chǎn)并未全額取得發(fā)票。當(dāng)檢查人員進(jìn)一步深入核查時(shí)，發(fā)現(xiàn)企業(yè)已經(jīng)對該項(xiàng)固定資產(chǎn)全額按照直線法計(jì)提了當(dāng)年度的折舊，但直至檢查時(shí)仍未按合同總額取得發(fā)票。
上述案例中，到檢查時(shí)為止，該固定資產(chǎn)投入使用已經(jīng)超過12個(gè)月，而企業(yè)對該筆固定資產(chǎn)仍未按合同總額取得發(fā)票，且沒有在所得稅匯算清繳時(shí)做出納稅調(diào)增，因此檢查人員調(diào)增了該筆折舊，要求企業(yè)針對該項(xiàng)調(diào)整補(bǔ)繳了企業(yè)所得稅，依法加收滯納金，并按規(guī)定對企業(yè)進(jìn)行了處罰。
稅務(wù)機(jī)關(guān)查處企業(yè)的依據(jù)是國家稅務(wù)總局《關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知》（國稅函[2010]79號）。
02
79號文件法規(guī)原文摘抄：
五、關(guān)于固定資產(chǎn)投入使用后計(jì)稅基礎(chǔ)確定問題
企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊，待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整。但該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行。
03
逐字逐句仔細(xì)閱讀此條文：
（1） 企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫估入賬，按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊；
（2） 12個(gè)月內(nèi)，取得發(fā)票后進(jìn)行調(diào)整；
（3） 12月內(nèi)沒有取得發(fā)票呢？沒有細(xì)說。
但是根據(jù)語文閱讀，仔細(xì)通讀此條文：
（1） 企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊；
（2） 待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整（調(diào)整計(jì)稅基礎(chǔ)，不調(diào)整折舊，可以跟會(huì)計(jì)處理保持一致）
（3） 但該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行。
即：12個(gè)月內(nèi)取得發(fā)票，對固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行調(diào)整；
如果12個(gè)月內(nèi)沒有取得發(fā)票，則無需調(diào)整，即按合同金額作為計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊。
04
稅務(wù)局肯定不這么認(rèn)可，因?yàn)橐云笨囟惖挠^念已經(jīng)根深蒂固，沒有發(fā)票怎么能扣除？
但是仔細(xì)通讀企業(yè)所得稅法和實(shí)施細(xì)則，很失望沒有找到發(fā)票的東西。
其中對于稅前扣除的定義：企業(yè)①實(shí)際發(fā)生的②與取得收入有關(guān)的、③合理的支出，包括成本、費(fèi)用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
因此，真實(shí)合理才是立法的根本。
另外，發(fā)票只是證據(jù)的一種，除了發(fā)票，合同等其他相關(guān)資料也可以作為證據(jù)。
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十八條規(guī)定，固定資產(chǎn)按照以下方法確定計(jì)稅基礎(chǔ)：（二）自行建造的固定資產(chǎn)，以竣工結(jié)算前發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則：已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊。待辦理竣工決算后，再按實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。
05
由于79號文件沒有把事情說得很清楚，于是各地稅務(wù)局都開始腦補(bǔ)下文，比如：
《青島市國家稅務(wù)局關(guān)于2010年度企業(yè)所得稅匯算清繳若干問題的公告》（青島市國家稅務(wù)局公告2011年第1號）
問：企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，暫按合同規(guī)定的金額作為固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊，如果發(fā)票金額與暫估金額不符且12個(gè)月是跨年度的，影響的折舊如何進(jìn)行調(diào)整？是通過申請補(bǔ)交或退還上年度企業(yè)所得稅？還是將影響的折舊額隨第二年企業(yè)所得稅匯算時(shí)考慮？
解答：未取得全額發(fā)票的固定資產(chǎn)投入使用后可以按照合同金額暫估并計(jì)提折舊，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在12個(gè)月內(nèi)取得發(fā)票，如果發(fā)票金額與合同金額不一致的且跨年度的，應(yīng)在發(fā)票取得當(dāng)年按實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提的折舊額。對超過12個(gè)月仍未取得全額發(fā)票的固定資產(chǎn)，不得繼續(xù)計(jì)提折舊，已計(jì)提的折舊額應(yīng)當(dāng)在12個(gè)月期滿的當(dāng)年度全額進(jìn)行納稅調(diào)增。
青島國稅對79號文件理解為：
（1） 企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊；
（2） 待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整計(jì)稅基礎(chǔ)
（3） 但該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行。
即：12個(gè)月內(nèi)取得發(fā)票，進(jìn)行調(diào)整固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)，不調(diào)整折舊；
如果12個(gè)月內(nèi)沒有取得發(fā)票，基礎(chǔ)基礎(chǔ)為0，不能計(jì)提折舊，換句話說，這個(gè)固定資產(chǎn)所有的折舊都不能計(jì)提，以前暫估計(jì)提的，都要調(diào)回來。
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《北京市西城區(qū)國家稅務(wù)局金融企業(yè)2010年企業(yè)所得稅匯算清繳資料》規(guī)定：
3.固定資產(chǎn)投入使用后計(jì)稅基礎(chǔ)確定問題【12個(gè)月前、12個(gè)月后】
在國稅函[2010]79號文件第五條規(guī)定，企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊，待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整。但該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行。
針對此項(xiàng)規(guī)定明確以下問題：（1）企業(yè)因工程款項(xiàng)尚未結(jié)清而未取得全額發(fā)票的固定資產(chǎn)，在投入使用后可以按照合同規(guī)定的暫估價(jià)計(jì)提折舊從稅前扣除。（2）企業(yè)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)取得發(fā)票的，可以調(diào)整投入使用固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，其以前年度按暫估價(jià)計(jì)提的折舊也應(yīng)相應(yīng)調(diào)整。（3）固定資產(chǎn)投入使用12個(gè)月后取得發(fā)票的，參照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的規(guī)定，企業(yè)已達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)但尚未辦理竣工決算的固定資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)按照估計(jì)價(jià)值確定其成本，并計(jì)提折舊；待辦理竣工決算后再按實(shí)際成本調(diào)整原來的暫估價(jià)值，但不需要調(diào)整原已計(jì)提折舊額。因此，對于固定資產(chǎn)投入使用12個(gè)月后取得發(fā)票的，調(diào)整該項(xiàng)固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)，但不需要調(diào)整原已計(jì)算扣除的折舊額，其以后年度的折舊按調(diào)整后的計(jì)稅基礎(chǔ)減已提取折舊額后的資產(chǎn)凈值計(jì)算。
北京西城國稅局對79號文件的理解為
（1）企業(yè)固定資產(chǎn)投入使用后，由于工程款項(xiàng)尚未結(jié)清未取得全額發(fā)票的，可暫按合同規(guī)定的金額計(jì)入固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)計(jì)提折舊；
（2）待發(fā)票取得后進(jìn)行調(diào)整計(jì)稅基礎(chǔ)及折舊
（3）但該項(xiàng)調(diào)整應(yīng)在固定資產(chǎn)投入使用后12個(gè)月內(nèi)進(jìn)行。
即：12個(gè)月內(nèi)取得發(fā)票，進(jìn)行調(diào)整固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)及折舊；
如果12個(gè)月后取得發(fā)票，調(diào)整固定資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)，但不調(diào)整折舊。 如果一直拿不到發(fā)票，則就一直按合同金額折舊。
07
企業(yè)涉稅工作其實(shí)是法律工作，而非會(huì)計(jì)核算工作。
對于納稅人來說，如何理解這個(gè)條文，跟稅局會(huì)有差異，因?yàn)殡p方立場不一樣，納稅人是盡量少納稅，稅局的立場是盡量多納稅。因?yàn)樽鳛橐粋€(gè)稅務(wù)工作人員，如果少納稅，他會(huì)承擔(dān)相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任，多納稅，不會(huì)有風(fēng)險(xiǎn)。
當(dāng)然，最好的解決方法就是加強(qiáng)內(nèi)控管理，盡量早點(diǎn)拿到發(fā)票，大家都相安無事。
作為會(huì)計(jì)人員，我們一般會(huì)以當(dāng)?shù)囟惥忠庖姙闇?zhǔn)，畢竟，我們不會(huì)因?yàn)檫@個(gè)納稅調(diào)整而跟稅務(wù)發(fā)生沖突，而是直接納稅調(diào)增了，尤其是金額不大的時(shí)候，但是，如果金額巨大，涉及的利益非常多，那就具體問題具體分析。有些公司也會(huì)有行政復(fù)議、甚至行政訴訟。
實(shí)踐工作中，從來沒有標(biāo)準(zhǔn)答案，有的只是風(fēng)險(xiǎn)和利益。
