摘要】預(yù)付賬款是企業(yè)的一項(xiàng)流動(dòng)資產(chǎn)，目前利用預(yù)付賬款舞弊的現(xiàn)象日見增加，因此，對(duì)預(yù)付賬款的舞弊和審計(jì)進(jìn)行分析有著重要意義。
預(yù)付賬款是企業(yè)按購(gòu)貨合同的規(guī)定，預(yù)先支付給供貨單位的貨款，它是企業(yè)在購(gòu)貨環(huán)節(jié)中產(chǎn)生的，具有一定的流動(dòng)性。會(huì)計(jì)上通過“預(yù)付賬款”或“應(yīng)付賬款”科目（借方）進(jìn)行核算。
一、預(yù)付賬款存在的舞弊表現(xiàn)
?。ㄒ唬├?#8220;預(yù)付賬款”狼狽為奸
有的單位的相關(guān)人員故意和供貨商勾結(jié)起來(lái)，利用簽訂不謹(jǐn)慎的訂購(gòu)合同或者簽訂不合理、不合法的合同，造成支付預(yù)付賬款后不能按期收到貨物或不能收到貨物，使預(yù)付賬款消失，造成壞賬，給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)損失。
?。ǘ├?#8220;預(yù)付賬款”移花接木
“預(yù)付賬款”的核算范圍有明確規(guī)定，它只能反映按購(gòu)貨合同規(guī)定，在取得合同規(guī)定的貨物之前預(yù)先支付給供貨方的定金或部分貨款。不屬于“預(yù)付賬款”的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)不應(yīng)在其中核算。有的單位將購(gòu)置機(jī)器設(shè)備、廠房的預(yù)付款或預(yù)付在建工程款等應(yīng)該列入“工程物資”或“在建工程”的款項(xiàng)故意列入“預(yù)付賬款”。有的單位將應(yīng)該列入“應(yīng)收賬款”賬戶的銷售材料貨款列入了“預(yù)付賬款”賬戶；有的單位將應(yīng)該列入“其他應(yīng)收款”債權(quán)賬戶中的存出保證金列入了“預(yù)付賬款”賬戶；有的單位將應(yīng)該列入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”賬戶的銷售商品收入款列入了“預(yù)付賬款”賬戶；有的單位將應(yīng)該列入“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶的副營(yíng)業(yè)務(wù)收入款列入了“預(yù)付賬款”賬戶；有的單位將應(yīng)該列入“營(yíng)業(yè)外收入”賬戶的收入款列入了“預(yù)付賬款”賬戶。存在著不按規(guī)定范圍核算的現(xiàn)象，造成賬戶對(duì)應(yīng)關(guān)系混亂，使反映的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容不真實(shí)、不合法、不合理，以達(dá)到截留收入、推遲納稅或偷稅的目的。
?。ㄈ├?#8220;預(yù)付賬款”往來(lái)搭橋
按照規(guī)定，企業(yè)的預(yù)付款業(yè)務(wù)必須以有效合法的供應(yīng)合同為基礎(chǔ)，而有的單位的預(yù)付款業(yè)務(wù)根本無(wú)對(duì)應(yīng)的合同，而是利用預(yù)付款這一“中轉(zhuǎn)站”往來(lái)搭橋，為他人進(jìn)行非法結(jié)算，將所得回扣或傭金據(jù)為己有或者利用該項(xiàng)業(yè)務(wù)轉(zhuǎn)移資金予以貪污，隱匿收入，挪用或私設(shè)“小金庫(kù)”。如甲單位本與乙單位無(wú)任何業(yè)務(wù)往來(lái)，但甲單位的負(fù)責(zé)人與乙單位的財(cái)務(wù)主管有親戚關(guān)系，于是，甲單位以收取一定“使用費(fèi)”為條件，在審計(jì)人員的函證中證明該企業(yè)收到乙單位的預(yù)付款，給審計(jì)人員的工作制造了很大的障礙，使甲單位和乙單位的會(huì)計(jì)核算失去了真實(shí)性。
?。ㄋ模├?#8220;預(yù)付賬款”瞞天過海
有的單位利用“預(yù)付賬款”賬戶發(fā)揮“回收站”的作用。具體做法是將已經(jīng)銷售的商品不確認(rèn)為主營(yíng)業(yè)務(wù)收入，而是暫時(shí)存放在“預(yù)付賬款”賬戶中作為預(yù)付款，日后再作相反的會(huì)計(jì)分錄，視同退款。這樣可以達(dá)到偷逃收入、偷逃稅金、隱匿收入的目的。
?。ㄎ澹├?#8220;預(yù)付賬款”張冠李戴
有的單位職工借支而預(yù)付的材料款應(yīng)該列入“預(yù)付賬款”，卻故意列入“其他應(yīng)收款”科目。企業(yè)采購(gòu)部門人員借支去采購(gòu)材料等貨物時(shí)需要先付款，財(cái)務(wù)部門卻只持有采購(gòu)人員的借條，發(fā)票和供貨企業(yè)的收據(jù)在當(dāng)月收不到，會(huì)計(jì)人員在做賬時(shí)往往故意用“其他應(yīng)收款”核算預(yù)付材料款。在一般情況下，與主營(yíng)業(yè)務(wù)無(wú)關(guān)的業(yè)務(wù)都可以用“其他應(yīng)收款”核算，而“預(yù)付賬款”一般核算與主營(yíng)業(yè)務(wù)有關(guān)的項(xiàng)目，如采購(gòu)材料等，所以職工借支預(yù)付的材料款應(yīng)記入“預(yù)付賬款”而不是“其他應(yīng)收款”科目。有的房地產(chǎn)開發(fā)單位將應(yīng)該列入“預(yù)付賬款”賬戶的預(yù)付工程款列入了“在建工程”賬戶，在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)日常核算中，其預(yù)付工程款應(yīng)該使用“預(yù)付賬款”科目進(jìn)行核算，而不是記入“在建工程”。
?。├?#8220;預(yù)付賬款”長(zhǎng)期掛賬
有的單位按購(gòu)貨合同預(yù)付貨款后，由于對(duì)方（供貨單位）不開發(fā)票或可能倒閉或撤消或未倒閉但時(shí)間達(dá)兩年以上不可能開發(fā)票，其財(cái)務(wù)人員故意不對(duì)這筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行賬務(wù)處理，致使預(yù)付賬款長(zhǎng)期掛賬，影響當(dāng)期損益。在這種情況下正確的處理是：如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤消等原因已無(wú)望再收到所購(gòu)貨物的，應(yīng)將原計(jì)入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款,并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。“預(yù)付賬款”長(zhǎng)期掛賬會(huì)影響損益和稅收。
二、預(yù)付賬款的審計(jì)
?。ㄒ唬徲?jì)目標(biāo)
制定合理的預(yù)付賬款審計(jì)目標(biāo)，為實(shí)現(xiàn)預(yù)付賬款審計(jì)指明方向。預(yù)付賬款審計(jì)目標(biāo)具體包括：
1.確定預(yù)付賬款是否存在；
2.確定預(yù)付賬款是否歸被審計(jì)單位所有；
3.確定預(yù)付賬款增減變動(dòng)的記錄是否完整；
4.確定預(yù)付賬款期末余額是否正確；
5.確定預(yù)付賬款在會(huì)計(jì)報(bào)表上的披露是否公允。
?。ǘ徲?jì)程序
確定科學(xué)的預(yù)付賬款審計(jì)程序，使預(yù)付賬款審計(jì)不偏離審計(jì)目標(biāo)并有條不紊地進(jìn)行，從而提高審計(jì)工作質(zhì)量。預(yù)付賬款具體審計(jì)程序如下：
1.預(yù)付賬款業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)；
2.預(yù)付賬款業(yè)務(wù)控制審計(jì)；
3.預(yù)付賬款會(huì)計(jì)信息審計(jì)。
?。ㄈI(yè)務(wù)處理流程審計(jì)
重視對(duì)預(yù)付賬款業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)，最大限度地降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。預(yù)付賬款業(yè)務(wù)處理流程是：編制計(jì)劃—→簽訂合同—→記賬—→付款四個(gè)基本環(huán)節(jié)，其業(yè)務(wù)處理流程審計(jì)具體包括：
1.審計(jì)被審單位是否編制計(jì)劃。即審計(jì)被審單位的采購(gòu)部門是否會(huì)同材料使用部門、會(huì)計(jì)等部門編制了可行性的采購(gòu)計(jì)劃。
2.審計(jì)被審單位是否簽訂合同。即審計(jì)被審單位的采購(gòu)部門是否根據(jù)采購(gòu)計(jì)劃組織采購(gòu)，與供貨方或勞務(wù)提供方簽訂了合理性的采購(gòu)合同。
3.審計(jì)被審單位是否記賬。即審計(jì)被審單位的財(cái)務(wù)部門是否根據(jù)采購(gòu)部門遞交的發(fā)票賬單和倉(cāng)儲(chǔ)部門送交的商品驗(yàn)收入庫(kù)單進(jìn)行核對(duì)，并且在單實(shí)相符的基礎(chǔ)上進(jìn)行了合規(guī)性賬務(wù)處理。
4.審計(jì)被審單位是否付款。即審計(jì)被審單位的財(cái)務(wù)部門是否通知銀行劃撥真實(shí)性的預(yù)付賬款。
?。ㄋ模I(yè)務(wù)控制審計(jì)
及時(shí)對(duì)預(yù)付賬款業(yè)務(wù)控制審計(jì)，為實(shí)現(xiàn)預(yù)付賬款審計(jì)目標(biāo)打下堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。預(yù)付賬款業(yè)務(wù)控制審計(jì)具體包括：
1.對(duì)預(yù)付賬款職責(zé)分離控制的審計(jì)。被審單位應(yīng)當(dāng)建立采購(gòu)與預(yù)付款業(yè)務(wù)的崗位責(zé)任制，明確相關(guān)部門和崗位的職責(zé)、權(quán)限，確保辦理采購(gòu)與預(yù)付款業(yè)務(wù)的不相容崗位相互分離、制約和監(jiān)督。采購(gòu)與預(yù)付款業(yè)務(wù)不相容崗位至少包括：（1）請(qǐng)購(gòu)與審批；（2）詢價(jià)與確定供應(yīng)商；（3）采購(gòu)合同的訂立與審計(jì)；（4）采購(gòu)與驗(yàn)收；（5）采購(gòu)、驗(yàn)收與相關(guān)會(huì)計(jì)記錄；（6）預(yù)付款審批與預(yù)付款執(zhí)行。
2.對(duì)預(yù)付賬款訂貨控制的審計(jì)。被審單位應(yīng)當(dāng)對(duì)于大宗實(shí)物要做到公開招標(biāo)采購(gòu)，并與供應(yīng)單位簽訂合同。同時(shí)，將合同副本分送會(huì)計(jì)及請(qǐng)購(gòu)等部門，以便于檢查合同的執(zhí)行情況。為防止盲目進(jìn)貨，對(duì)于合同以外的進(jìn)貨必須得到另外的批準(zhǔn)；對(duì)于經(jīng)常性消耗物料用品的購(gòu)買，則不必采用定貨單程序，而是采用市場(chǎng)定點(diǎn)采購(gòu)的方式。但購(gòu)貨發(fā)票必須有購(gòu)貨人、收貨人和部門負(fù)責(zé)人員的簽字；對(duì)于小批量的材料則實(shí)行比價(jià)采購(gòu)，即同等材料比價(jià)格、同等價(jià)格比質(zhì)量、同等質(zhì)量比服務(wù)的原則，綜合分析進(jìn)行采購(gòu)。
3.對(duì)預(yù)付賬款貨物驗(yàn)收控制的審計(jì)。被審單位倉(cāng)庫(kù)部門應(yīng)在其可能的范圍內(nèi)對(duì)貨物購(gòu)進(jìn)日期、品名、規(guī)格、供貨單位、質(zhì)量及數(shù)量等進(jìn)行檢驗(yàn)。對(duì)于特殊標(biāo)準(zhǔn)的貨物，倉(cāng)庫(kù)部門還應(yīng)將部分樣品送交有關(guān)專家和實(shí)驗(yàn)室對(duì)其質(zhì)量進(jìn)行檢驗(yàn)。倉(cāng)庫(kù)部門檢驗(yàn)貨物后，應(yīng)填制包括供應(yīng)商名稱、收貨日期、貨物名稱、數(shù)量和質(zhì)量以及運(yùn)貨人名稱、原購(gòu)貨定單編號(hào)等內(nèi)容的收貨報(bào)告單，經(jīng)部門主管簽字后，及時(shí)交給購(gòu)貨和會(huì)計(jì)部門，以便于支付貨款及進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。
4.對(duì)預(yù)付賬款入賬付款控制的審計(jì)。被審單位應(yīng)當(dāng)按照《現(xiàn)金管理暫行條例》、《支付結(jié)算辦法》和《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范——貨幣資金（試行）》等規(guī)定辦理采購(gòu)付款業(yè)務(wù)。
5.對(duì)預(yù)付賬款催貨控制的審計(jì)。被審單位對(duì)超過合同期的預(yù)付賬款，應(yīng)由采購(gòu)人員和專人調(diào)查合同的逾期原因，并根據(jù)實(shí)際情況采取催貨等得力措施，保證快速收貨和預(yù)付賬款的安全。
6.對(duì)預(yù)付賬款會(huì)計(jì)核算控制的審計(jì)。企業(yè)的預(yù)付賬款如有確鑿證據(jù)表明其不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無(wú)望再收到所購(gòu)貨物的，應(yīng)將原計(jì)入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款，并計(jì)提相應(yīng)的壞賬準(zhǔn)備。
?。ㄎ澹徲?jì)切入點(diǎn)
慎重地選擇預(yù)付賬款審計(jì)的切入點(diǎn)，確保預(yù)付賬款審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。由于預(yù)付賬款具有一定的流動(dòng)性，發(fā)生舞弊的可能性也日益增加，因而，也是必須審計(jì)的對(duì)象。預(yù)付賬款的審計(jì)切入點(diǎn)具體包括：
1.核對(duì)預(yù)付賬款明細(xì)表和有關(guān)賬目
獲取或編制預(yù)付賬款明細(xì)表，并與總賬數(shù)和明細(xì)賬核對(duì)是否相符。同時(shí)請(qǐng)被審計(jì)單位協(xié)助，在預(yù)付賬款明細(xì)表上標(biāo)出截止審計(jì)日已收到貨物并沖銷預(yù)付賬款的項(xiàng)目。
2.執(zhí)行預(yù)付賬款分析性復(fù)核
主要審計(jì)：
?。?）將期末預(yù)付賬款余額與上期期末余額進(jìn)行比較，分析其波動(dòng)原因。
?。?）了解預(yù)付賬款慣例以及收回貨物的平均天數(shù)，并分析預(yù)付賬款的賬齡；查明有確鑿證據(jù)表明被審單位的預(yù)付賬款不符合預(yù)付賬款性質(zhì)，或者因供貨單位破產(chǎn)、撤銷等原因已無(wú)法再收回所購(gòu)貨物的，是否將原計(jì)入預(yù)付賬款的金額轉(zhuǎn)入其他應(yīng)收款項(xiàng)目。
?。?）計(jì)算預(yù)付賬款與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的比率，與以前各期末比較，分析異常變動(dòng)的原因。
?。?）將預(yù)付賬款余額的增減幅度與主營(yíng)業(yè)務(wù)成本的增減幅度比較，分析異常變動(dòng)的原因。
3.函證預(yù)付賬款
分析預(yù)付賬款賬齡及余額構(gòu)成，根據(jù)審計(jì)策略選擇大額或異常的預(yù)付賬款重要項(xiàng)目（包括零賬戶），函證其余額是否正確，并根據(jù)回函情況編制函證結(jié)果匯總表；回函金額不符的，要查明原因作出記錄或建議作適當(dāng)調(diào)整；未回函的，可再次函證，也可采用替代審計(jì)程序進(jìn)行審計(jì)，如審計(jì)該筆債權(quán)的相關(guān)憑證資料，或抽查資產(chǎn)負(fù)債表日后的預(yù)付賬款明細(xì)賬及存貨明細(xì)賬，核實(shí)是否已收到貨物、轉(zhuǎn)銷預(yù)付賬款，并根據(jù)替代審計(jì)結(jié)果判斷其債權(quán)的真實(shí)性或出現(xiàn)壞賬的可能性。
4.審計(jì)預(yù)付賬款的主要賬務(wù)處理是否正確
主要審計(jì)：
?。?）被審單位因購(gòu)貨而預(yù)付的款項(xiàng)時(shí)，是否借記本科目，貸記“銀行存款”科目。
?。?）被審單位收到所購(gòu)物資時(shí)，是否按計(jì)入購(gòu)入物資成本的金額，借記“物資采購(gòu)”或“原材料”、“庫(kù)存商品”等科目，按可抵扣的增值稅額，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目，按應(yīng)付金額，貸記本科目。補(bǔ)付款項(xiàng)時(shí)，是否借記本科目，貸記“銀行存款”科目；退回多付的款項(xiàng)時(shí)，是否借記“銀行存款”科目，貸記本科目。
?。?）被審單位轉(zhuǎn)銷預(yù)付的賠付款項(xiàng)時(shí)，是否借記“賠付支出”科目，貸記本科目。
5.對(duì)重復(fù)掛賬的預(yù)付賬款進(jìn)行審計(jì)
審計(jì)預(yù)付賬款是否根據(jù)協(xié)議、合同規(guī)定預(yù)付，有關(guān)憑證和會(huì)計(jì)記錄是否齊全，數(shù)額計(jì)算有無(wú)差錯(cuò)和遺漏。如有，則應(yīng)進(jìn)一步查明原因。結(jié)合應(yīng)付賬款明細(xì)賬，抽查入庫(kù)記錄，審計(jì)有無(wú)重復(fù)付款或?qū)⑼还P已付清的賬款在“預(yù)付賬款”和“應(yīng)付賬款”這兩個(gè)項(xiàng)目同時(shí)掛賬的情況。
?。?）追溯查驗(yàn)匯出款項(xiàng)的原始憑證、授權(quán)等有關(guān)資料；（2）要求被審計(jì)單位提供書面材料，說(shuō)明此款項(xiàng)的用途和未能清算的原因；（3）由審計(jì)人員第二次發(fā)出函證，獲取肯定或否定的證明。
6.對(duì)存在貸方余額的預(yù)付賬款進(jìn)行審計(jì)
預(yù)付賬款期末借方余額，反映企業(yè)預(yù)付的款項(xiàng)；期末如為貸方余額，反映企業(yè)尚未補(bǔ)付的款項(xiàng)。分析預(yù)付賬款明細(xì)賬余額，對(duì)于出現(xiàn)貸方余額的項(xiàng)目應(yīng)查明原因，必要時(shí)建議重新進(jìn)行分類調(diào)整。
7.對(duì)長(zhǎng)期掛賬的預(yù)付賬款進(jìn)行審計(jì)
對(duì)長(zhǎng)期掛賬的預(yù)付賬款進(jìn)行審計(jì)并查明預(yù)付賬款長(zhǎng)期掛賬的原因。
8.審計(jì)預(yù)付賬款的披露是否公允
審計(jì)預(yù)付賬款是否已在資產(chǎn)負(fù)債表上公允披露。如果被審計(jì)單位是上市公司，應(yīng)在其會(huì)計(jì)報(bào)表附注中按不同賬齡段列示預(yù)付賬款余額、各賬齡段余額占預(yù)付賬款總額的比例；說(shuō)明賬齡超過一年的預(yù)付賬款未收回的原因以及持有5％以上（含5％）表決權(quán)股份的股東單位賬款等情況。
總之，預(yù)付賬款的審計(jì)，是審計(jì)中不可忽視的環(huán)節(jié)，它既是資產(chǎn)的重要組成部分，也是資產(chǎn)負(fù)債表的主要項(xiàng)目。因此，認(rèn)真、科學(xué)、有效地進(jìn)行審計(jì)具有重要的意義。
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